Понятие, функции и виды бухгалтерского баланса

По собственному построению бухгалтерский баланс представляет собой два ряда чисел, итоги которых повсевременно равны меж собой. Это состояние равновесия - важный признак баланса. В учетной практике баланс представляется в виде двухсторонней таблицы, левая сторона которой именуется активом, а правая - пассивом баланса.

Бухгалтерский баланс отражает состояние имущества предприятия как совокупа:

Вещественных ценностей и прав требования, находящихся во владении предприятия (активов)
- прав участников предприятия (собственного капитала) и третьих лиц (заемного капитала) на активы (пассивов).

В состав актива врубаются имущество и права. К имуществу относятся разные предметы, имеющие хозяйственную ценность в силу собственных физических параметров (средства, продукты, материалы, строения, машины, оборудование). Права делятся на овеществленные и неовеществленные. Овеществленные права связаны с владением какой-нибудь ценной бумагой, дающей право на получение каких-то ценностей (векселя, чеки, облигации, акции и т. п.). К неовеществленным правам относятся: долговые требования в виде разных видов дебиторской задолженности и др.; права исключительные, к примеру патент, лицензия, право на фирменный символ; остальные права, вытекающие из незаконченных хозяйственных операций, к примеру издержки, произведенные вперед, либо еще не приобретенные доходы.

В активе различают неподвижное и движимое имущество, паи и акции в других предприятиях (длительные денежные вложения), обратные средства (текущие активы), которых еще именуют обратным капиталом.

Составные части актива, количественно измеренные и оцененные, отражаются в бухгалтерском балансе. Число и заглавие этих статей должно быть таким, чтоб было может быть, с одной стороны, судить о нраве различных средств хозяйствующего субъекта, его хозяйственных операциях и о нраве его юридических отношений с рядом контрагентов, с другой стороны, установить их относительное роль в общем обороте средств. В актив баланса российских организаций врубаются статьи, в каких показываются определенные группы частей хозяйственного оборота, объединенные зависимо от стадий оборота средств.

Так, в разделе I "Внеоборотные активы" отражаются:

Нематериальные активы (патенты, лицензии, товарные знаки, деловая репутация, организационные расходы),
- главные средства (строения, машины и оборудование, земляные участки),
- незавершенное строительство,
- доходные вложения в вещественные ценности (имущество для передачи в лизинг, имущество по договору проката),
- остальные внеоборотные активы.

Раздел II "Обратные активы" включает:

Припасы (сырье, материалы, готовая продукция, продукты отгруженные, расходы будущих периодов и др.),
- налог на добавленную цена по полученным ценностям,
- дебиторская задолженность,
- денежные вложения,
- деньги.

Статьи актива в согласовании с законодательством и традициями отдельных государств размещаются по определенной системе. Отдельные статьи актива располагаются в балансе по степени подвижности имущества (по степени ликвидности), другими словами в прямой зависимости от того, с какой быстротой данная часть имущества приобретает в хозяйственном обороте валютную форму.

В российскей практике актив баланса строится, обычно, в порядке растущей ликвидности, в согласовании с которой в первом разделе показывается неподвижное имущество, которое фактически до конца собственного существования сохраняет первоначальную форму. При построении актива в порядке убывающей ликвидности на первом месте стоят статьи денег, продуктов и припасов, незавершенного производства, дебиторов и др.

Состав и черта I раздела баланса «Внеоборотные активы»

В разделе «Внеоборотные активы» баланса отражается информация об активах организации, которые употребляются для извлечения прибыли в течение долгого времени. Это нематериальные активы (строчка 110), главные средства (строчка 120), доходные вложения в вещественные ценности (строчка 135), денежные вложения (строчка 140), отложенные налоговые активы (строчка 145) и остальные внеоборотные активы организации.

По строке "Нематериальные активы" бухгалтерского баланса отражается цена активов, учет которых ведется на счете 04 "Нематериальные активы" (за вычетом сальдо по субсчетам по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим), за вычетом начисленной амортизации по нематериальным активам, учтенной на счете 05 "Амортизация нематериальных активов".

Согласно ПБУ 14/2000, к нематериальным активам относятся:

Исключительные права на объекты умственной принадлежности (изобретения, компьютерное программное обеспечение, товарные знаки и т. п.), которые употребляются в производственной деятельности либо для управленческих нужд компании больше года;
- организационные расходы, т. е. издержки, связанные с образованием юридического лица (оплата консультационных, маркетинговых, юридических услуг;
- расходы по подготовке документации и другие издержки, понесенные до момента гос регистрации организации), общепризнанные частью вклада учредителей в уставный капитал;
- деловая репутация организации, т. е. разница меж покупной ценой организации (как обретенного имущественного комплекса в целом) и ценой по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязанностей.

Актив баланса содержит сведения о размещении капитала, имеющегося в распоряжении предприятия. Главным признаком группировки статей актива баланса считается степень их ликвидности. По этому признаку все активы разделяются на длительные (основной капитал) и текущие (обратные) активы. Размещение средств предприятия имеет огромное значение. От того, какие средства вложены в главные и обратные средства, сколько их находится в сфере производства и сфере воззвания, в валютной и вещественной форме, почти во всем зависят результаты производственной и денежной деятельности, как следует, и финансовое состояние предприятия. Потому в процессе анализа активов предприятия сначала следует изучить конфигурации в их составе, структуре и дать им оценку.

Для анализа статей актива воспользуемся разработочной таблицей ниже. Из данных таблицы следует, что за анализируемый период имущество предприятия существенно возросло, темп роста составил 159,8 %. Это вышло в главном за счет роста иммобилизованных активов, которые возросли на 91,8 %.

Обратные активы предприятия также возросли, прирост составил 29,5 %. Наибольшее повышение вышло по статье «Дебиторская задолженность», темп прироста – 80,2 %. За анализируемый период деньги предприятия возросли на 39,4 %. Что касается статьи припасов, то тут наблюдается понижение в размере 33,8 %.

Аналитическая группировка и анализ статей актива баланса

Для более подробного анализа структуры активов воспользуемся таблицей ниже. По данным таблицы видно, что за отчетный период структура активов анализируемого предприятия значительно поменялась: возросла толика основного капитала, а обратного соответственно уменьшилась на 9,7 процентных пт. Посреди внеоборотных активов больший удельный вес принадлежит главным средствам.

Огромное воздействие на финансовое состояние предприятия оказывает состояние производственных припасов. Наличие наименьших по объему, но более подвижных припасов значит, что наименьшая сумма денежных ресурсов заморожена в припасах. Наличие огромных припасов свидетельствует о спаде активности предприятия. Толика припасов уменьшилась на 12 процентных пт. Этому в значимой мере содействовало уменьшение удельного веса готовой продукции на 8,2 пт, что свидетельствует об ускорении оборачиваемости капитала.

Нужно проанализировать воздействие на финансовое состояние предприятия конфигурации счетов дебиторов. Если предприятие расширяет свою деятельность, то вырастают число покупателей и дебиторская задолженность. Как следует, рост дебиторской задолженности не всегда оценивается негативно. Нужно отличать нормальную и просроченную задолженность. Наличие последней приводит к замедлению оборачиваемости капитала. В нашем примере толика дебиторской задолженности возросла на 3,1 процентных пт, при этом по статье «Покупатели и заказчики» наблюдается существенное повышение удельного веса (на 9,6 пт), а по статье «Авансы выданные» – понижение на 4,4 пт.

Детализированный анализ статей актива баланса

В соответствии с классификацией по участию в обороте ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации» рекомендует объединять средства в активе баланса в следующие разделы: «Внеоборотные активы» (срок обращения более 12 месяцев) и «Оборотные активы» (срок обращения менее 12 месяцев), а источники образования этих средств - в пассиве в разделы: «Капитал и резервы», «Долгосрочные обязательства», «Краткосрочные обязательства».

Собственные средства принадлежат предприятию, а привлечённые и заёмные средства используются им временно в течение определённого срока, по истечении которого возвращаются кредиторам.

В процессе финансово-хозяйственной деятельности предприятия происходят непрерывные изменения в средствах и источниках их формирования.

Каждый отдельный показатель в балансе, по которому проставлена сумма, называется статьей. Оценка статей баланса осуществляется, исходя из допущений и требований, определённых ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» и прочих положений по бухгалтерскому учёту.

Статьи баланса распределены на разделы для наилучшей группировки представляемых данных. Все статьи имеют код, что облегчает нахождение статьи и ссылки на необходимые данные.

Бюджетно-распределительные статьи используются при составлении смет доходов и расходов организации в процессе планирования деятельности. К таким статьям можно отнести доходы и расходы будущих периодов.

Регулирующие статьи - это статьи, основанные на контрарных счетах, не входящие в балансовый отчёт, но корректирующие информацию, содержащуюся в статьях баланса. Существует пять групп регулирующих статей:

1) амортизация основных средств и нематериальных активов;

2) оценочные резервы (счета: 14, 59, 63);

3) отклонения (счёт 16);

4) наценка (счёт 42);

5) собственные акции, выкупленные у акционеров (счёт 81).

Все перечисленные статьи основаны на контрарных счетах, являющихся по своей сути пассивными (счёт 81 - единственный контрпассивный счёт), но корректирующих информацию в активе баланса; или по сути активными, но корректирующими информацию в пассиве баланса.

Познакомимся со структурой баланса российской организации на примере баланса закрытого акционерного общества. Форма бухгалтерского баланса закрытого акционерного общества (ЗАО) приведена в Приложении 1.

Баланс отражает состояние хозяйства в денежной оценке, в РФ - в рублях.

В актив баланса отечественных предприятий включаются статьи, в которых показываются определенные группы элементов хозяйственного оборота, объединенных в зависимости от стадий кругооборота средств.

Так, в разделе I «Основные средства и прочие внеоборотные активы» отражаются: здания, сооружения, машины, оборудование, земельные участки, находящиеся в собственности, и т.д.; долгосрочная финансовая аренда, инвестиции в дочерние и другие предприятия; долгосрочные финансовые вложения; нематериальные активы.

Раздел II «Запасы и затраты» и раздел III «Денежные средства, расчеты и прочие активы» актива баланса объединяют статьи, включающие оборотные средства (текущие активы).

Статьи актива располагаются по определенной системе, в основе которой лежит степень ликвидности, т.е. в прямой зависимости от того, как быстро данная часть имущества приобретает в хозяйственном обороте денежную форму. В отечественном балансе актив строится в порядке возрастающей ликвидности, т.е. в разделе I баланса показывается недвижимое имущество, которое практически до конца своего существования сохраняет первоначальную форму (так называемые срочные вложения). Здесь же показывается оборотное имущество предприятия - запасы сырья, материалов, топлива и энергии, незавершенное производство, расходы будущих периодов, готовая продукция, а также чужие обязательства и денежные средства (так называемые текущие активы).

Пассив баланса показывает, во-первых, какая величина средств (капитала) вложена в хозяйственную деятельность предприятия и, во-вторых, кто и в какой форме участвовал в создании имущественной массы предприятия. Пассив баланса определяется как обязательства за полученные ценности (услуги) или требования (обязательства) за полученные предприятием ресурсы (активы).

Важной является группировка обязательств, которые различаются по субъектам: один из них - обязательства перед собственниками хозяйства, другие - перед третьими лицами (кредиторами, банками и др.). Такое деление в балансе имеет большое значение при определении срочности погашения обязательств. Обязательства перед собственником составляют практически постоянную часть баланса, не подлежащую погашению во время деятельности хозяйствующего субъекта, заёмные же средства имеют ту или иную срочность своего погашения, и периодически бывает известна часть средств, имеющих своим источником эти обязательства.

Обязательства перед собственниками могут быть двух видов. Одни возникают в момент первоначального взноса собственника при открытии предприятия и последующих дополнительных взносах, но не связанных с внутренними процессами хозяйства; такие источники называют уставным капиталом. Другие обязательства перед собственником - те, что являются накоплением средств в результате оставления в хозяйстве части полученной прибыли. Эта часть обязательств отражается в таких статьях пассива баланса, как «Резервные фонды», «Фонды накопления», «Нераспределенная прибыль». Оба вида обязательств перед собственником объединяются общим понятием «собственный капитал».

Внешние обязательства (долги) подразделяются на долгосрочные и краткосрочные, их принято называть заёмным капиталом. С хозяйственной точки зрения внешние обязательства - это источник имущества (актива), с юридической - долг хозяйствующего субъекта. Статьи пассива баланса группируются, как и в активе, по определенной системе, а именно по степени срочности возврата обязательств. В отечественной практике статьи пассива располагаются по возрастающей срочности возврата. Первое место занимает уставный капитал, за ним следуют остальные статьи.

Статьи баланса отражаются в двух разрезах - на начало и конец отчётного периода.

Один раз в год в обязательном порядке перед составлением годового баланса все данные бухгалтерских регистров проверяются на соответствие результатам инвентаризации. Только после этого составляется годовой бухгалтерский баланс по утверждённой форме.

В соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учёта и отчётности в РФ предусмотрен обязательный перевод на МСФО консолидированной бухгалтерской отчётности хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчётность по международно признанным стандартам, а также расширение сферы контроля на качество бухгалтерской отчётности.

МСФО являются динамичной системой, развитие которой будет продолжаться ещё не один год, и надо учитывать этот факт при организации перехода на МСФО и подготовке бухгалтерской отчётности с максимальным приближением к международным стандартам.

Состав финансовой отчётности по МСФО и российскому законодательству приведен в Приложении 2.

МСФО 1 «Представление финансовой отчётности» не содержит обязательного формата баланса, но обязывает компании включать ряд обязательных статей (линейные статьи) в бухгалтерский баланс:

* основные средства;

* нематериальные активы;

* финансовые активы;

* инвестиции, учтённые по методу участия;

* торговая и иная дебиторская задолженность;

* денежные средства и их эквиваленты;

* торговая и иная кредиторская задолженность;

* налоговые обязательства и требования;

* резервы;

* долгосрочные процентные обязательства;

* доля меньшинства;

* выпущенный капитал и резервы.

Приведенный перечень не является исчерпывающим, при наличии определённых операций можно включать и другие статьи. При необходимости (в соответствии с требованиями других стандартов) либо в самом балансе, либо в примечаниях к нему должны раскрываться подклассы каждой из перечисленных статей, классифицированных в соответствии с операциями компании.

Выбор способа группировки статей баланса определяется самой компанией. Каждая компания должна определить целесообразность разделения активов и обязательств по временному признаку в самом балансе или в пояснениях к нему. Это необходимо фиксировать в учётной политике. Несмотря на отсутствие в МСФО 1 прямого указания на разделение в балансе активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные, практически все компании придерживаются подобной структуры информации.

Дополнительная классификация применяется, когда компания:

1) считает целесообразным представить чистые активы, постоянно циркулирующие в качестве оборотного капитала, обособленно от тех, которые используются в долгосрочных операциях;

2) выделяет активы, которые предполагает реализовать в текущем операционном цикле, и обязательства, подлежащие погашению в том же периоде.

МСФО 1 «Представление финансовой отчётности» предписывает представлять информацию либо в бухгалтерском балансе, либо в примечаниях к финансовой отчётности в виде подклассов каждой из линейных статей баланса, сгруппированных в соответствии с операциями компании (по характеру; по суммам дебиторской и кредиторской задолженности материнской компании; родственных дочерних, ассоциированных компаний и других связанных сторон). Уровень детализации такой информации зависит от требований других стандартов, а также от объёмов, характера, функций этих величин. Например, основные средства следует классифицировать в соответствии с МСФО 16 «Основные средства», запасы - в соответствии с МСФО 2 «Запасы» и т. д.

Примерный вариант бухгалтерского баланса, составленного в соответствии с МСФО, приведен в Приложении 3.

На предприятиях России пассивы располагаются по понижающимся срокам погашения обязательств: капитал и резервы, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства. Однако, в любом случае, соблюдается главное бухгалтерское уравнение:

Актив = Пассив или Актив = Обязательства + Капитал и резервы.

Согласно МСФО организация должна раскрывать либо в составе бухгалтерского баланса, либо в пояснениях к нему расшифровку акционерного капитала по видам прав участия акционеров (п.76 МСФО 1).

Кроме того, согласно МСФО 1, в финансовой отчетности следует раскрывать виды информации, не указанные в РСБУ, а именно: существующие права, преференции и ограничения в отношении каждого типа акций; описание экономической сущности и назначения каждого вида созданного резерва в составе капитала организации.

Принципы бухгалтерского учета по МСФО служат основой для составления бухгалтерской и финансовой отчётности, принципы российских правил бухгалтерского учёта (РСБУ) в значительной степени отличаются в их практическом применении.

Однако, несмотря на то, что при разработке Положений по бухгалтерскому учёту (ПБУ) декларировалось, что они будут полностью соответствовать требованиям МСФО, на сегодняшний день еще имеется ряд существенных различий.

Основные различия в содержании финансовой отчетности и учёте отдельных операций подробно рассмотрены в Приложении 4.

Трансформация финансовой отчётности в соответствии с МСФО - это только первый шаг на пути перехода российских предприятий на международные стандарты финансовой отчётности.

Финансовая отчётность в России, тем не менее, регулируемая государственными нормативными актами, видоизменяясь, постепенно приближается к международным стандартам.

В активной части баланса указываются дебетовые остатки по счетам Главной книги. Статьи актива группируются по двум разделам.

1. Внеоборотные активы (итоговая строка 1100).

а) нематериальные активы (строка 1110). Они записываются в соответствии с требованиями ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов".

В их составе рассматриваются объекты, которые одновременно отвечают определенным требованиям:

Способность приносить экономические выгоды в будущем;

Срок полезного использования больше 12 месяцев;

Наличие права на получение экономических выгод;

Не предполагается дальнейшая перепродажа;

Отсутствие материально-вещественной формы у объекта.

В нематериальные активы могут включаться: произведения науки либо искусства, научные изобретения, программы для ЭВМ, секретные разработки (ноу-хау), товарные знаки.

В балансе нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости (разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации). Первоначальная стоимость учитывается на счете 04 "Нематериальные активы".

б) результаты исследований и разработок (строка 1120). По данной статье отражается информация о расходах на завершенные научно-исследовательские, технологические и опытно-конструкторские работы по дебету счета 04. В состав НИОКР входят стоимость материально-производственных запасов для данных работ; затраты на зарплаты работников; отчисления на социальные нужды; амортизация объектов основных средств.

в) нематериальные поисковые активы (строка 1130). В данной статье отражается информация о затратах на поиск, оценку месторождений каких-либо полезных ископаемых, забор образцов и проведение анализов грунта. Эти данные учитываются на счете 08.

г) материальные поисковые активы (строка 1140). По данной статье отражается информация о сумме затрат на сооружения, здания, оборудования, транспортные средства, которые используются в процессе поиска, оценки месторождения и разведки полезных ископаемых. Они учитываются на счете 08.

д) основные средства (строка 1150). По данной статье отражается информация об объектах основных средств, которые учитываются по дебету счета 01. Для основных средств характерны следующие условия: участие в процессе производства продукции либо обеспечение хозяйственных нужд; срок полезного использования превышает 12 месяцев; не предполагается следующая перепродажа; способность приносить доход в будущем. К основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01 относятся здания, сооружения, машины и оборудование, приборы, вычислительная техника и другие.

е) доходные вложения в материальные ценности (строка 1160). По данной статье отражается остаточная стоимость имущества, которое предназначается для передачи по договору финансовой аренды (лизинга). Отражается по дебету счета 03, а сумма амортизации - на счете 02.

ж) финансовые вложения (строка 1170). По данной статье отражается информация о финансовых вложениях сроком обращения более года после отчетной даты. К ним относятся: вклады в уставные капиталы других организаций; государственные и муниципальные ценные бумаги; вложения в дочерние и зависимые общества; дебиторская задолженность. Они учитываются по дебету счета 58.

з) отложенные налоговые активы (1180). По данной статье отражается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль в следующем за отчетным периоде. Учитываются по дебету счета 09. Эти данные на отчетную дату должны быть равны значениям статьи 2450 "Изменение отложенных налоговых активов" отчета о прибылях и убытках.

и) прочие внеоборотные активы (строка 1190). По данной статье отражаются НИОКР, не давшие положительного результата (дебет 08 счета); оборудование, требующее монтажа (дебет 07 счета); многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста (дебет 01.5 счета).

II. Оборотные активы (итоговая строка 1200).

а) запасы (строка 1210). По данной статье отражается информация об остатках сырья и материалов (счет 10); животных на выращивании и откорме (счет 11); остатки в незавершенном производстве (счет 20); готовой продукции (счет 43); товаров отгруженных (счет 45) и тому подобное.

б) налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (строка 1220). По данной статье отражается информация о сумме входного НДС, который предъявили предприятию контрагенты к оплате при приобретении товаров, работ, услуг. Данный налог учитывается на счете 19.

в) дебиторская задолженность (строка 1230). По данной статье отражается информация об общей сумме дебиторской задолженности. Например, в данный счет могут включаться такие суммы, как излишне уплаченные налоги (счет 68), сумма задолженности работника по возмещению ущерба (счет 73), штрафные санкции (счет 76) и тому подобное.

г) финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов) (строка 1240). По данной статье на счете 58 отражаются ценные бумаги, срок обращения которых менее года; выданные другим организациям и лицам займы на срок до года и так далее.

д) денежные средства и денежные эквиваленты (строка 1250). По этой статье указываются данные об имеющихся у организации денежных средствах, представленных на счетах 50, 51, 52, 55, 57.

е) прочие оборотные активы (строка 1260). По данной статье учитываются выполненные этапы по незавершенным работам (дебет 46 счета); сумма НДС, начисленная с аванса и предварительной оплаты (дебет 62 счета); сумма акцизов, подлежащие в будущем вычету (дебет 68 счета).