Возмещение ндс по счет фактуре частично. При каких условиях входной ндс можно принять к вычету

Применение вычета частями по одному счету-фактуре в нескольких налоговых периодах является довольно рискованным. Судебная практика с учетом новых правил заполнения документов , применяемых при расчетах по НДС, отсутствует.

Налоговый кодекс устанавливает только основные условия для получения фирмой-покупателем вычета «входного» НДС: документальное оформление, принятие к учету товаров (работ, услуг) и срок действия права вычета*(1). На практике компания (плательщик НДС) может столкнуться с проблемой правомерности применения вычета частями по одному счету-фактуре в нескольких налоговых периодах. Чтобы выяснить, может ли она произвести вычет подобным образом, необходимо ответить на два взаимосвязанных вопроса:

— Вправе ли компания заявить вычет в более позднем периоде по сравнению с периодом возникновения у нее такого права?
— Вправе ли компания получить вычет в различных налоговых периодах путем дробления одной суммы НДС (по одному счету-фактуре)?
Рассмотрим данные вопросы, основываясь на позиции судов, финансового и налогового ведомств.

Вычет в более позднем периоде

Налоговый кодекс предусматривает применение вычета «входного» НДС в более позднем периоде.
При этом срок, в течение которого фирма может воспользоваться правом на вычет сумм налога, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у компании возникло право на вычет*(2).

По мнению Минфина России, суммы «входного» НДС подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором у фирмы возникло право на вычет*(3). А если компания реализует свое право в более позднем периоде, она должна представить в инспекцию уточненную декларацию по НДС за период, в котором это право возникло*(4).

Счета-фактуры, полученные от продавцов и зарегистрированные во 2-й части журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, заносятся в книгу покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса*(5).

Налоговики также считают, что фирма вправе заявить вычет по «входному» НДС в том налоговом периоде, в котором у нее возникло такое право. В своих письмах они указывали*(6), что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса*(7). Эта позиция не изменилась и с введением новых правил заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС*(8). При этом и Минфин России, и ФНС России подтверждают, что использование права на вычет «входного» НДС не поставлено в зависимость от реализации фирмой в налоговом периоде облагаемых НДС товаров (выполнения работ, оказания услуг)*(9).

Отметим, что ранее оба ведомства позволяли компаниям использовать право на вычет НДС в более позднем периоде (в течение трех лет) без подачи уточненной декларации*(10).

Следовательно, если фирма решит воспользоваться правом на вычет «входного» НДС в более позднем периоде (в течение трех лет) без подачи уточненной декларации, велика вероятность возникновения судебного спора с инспекторами. Однако возможность его выиграть все же есть.

Суды, вынося постановления, исходят из того, что компания может реализовать свое право на вычет и в более позднем периоде по сравнению с тем, в котором право на такой вычет возникло*(11). Налоговый кодекс не содержит положений, ограничивающих применение вычета в более поздний период, чем появилось на него право. При этом никаких уточненных деклараций подавать не нужно, но следует соблюдать трехлетний срок для использования права применения вычета*(12). Эта позиция четко прослеживается в последних решениях судов. Так, ФАС Московского округа*(13) признал возможность фирмы заявить в налоговой декларации за текущий период вычет по НДС, право на который у нее возникло в предыдущих периодах*(14).

Таким образом, у компании может возникнуть ситуация, когда свое право на вычет «входного» НДС она реализует в более поздние налоговые периоды. В этом случае нужно учитывать, что намеренное невключение суммы НДС в состав налоговых вычетов текущего периода (при соблюдении всех условий для их применения), с целью получения вычета в будущем, ведет к риску отказа в его предоставлении. При этом фирма может оспорить свое право на вычет в судебном порядке. И велика вероятность того, что арбитры ее поддержат.

Применение вычета НДС частями по одному счету-фактуре

В настоящее время позиция инспекторов по вопросу о том, вправе ли фирма получить вычет в различных налоговых периодах путем дробления одной суммы НДС (по одному счету-фактуре), является следующей: компания, которая имеет право на вычет, должна заявить его в периоде возникновения такого права. Минфин России также разъясняет, что вычет «входного» НДС необходимо производить в полном объеме*(15). Поэтому применение вычета частями неизбежно приведет к спору с налоговиками, которые сошлются на получение компанией необоснованной налоговой выгоды*(16).

Арбитражная практика до сих пор складывалась в пользу компаний. Судьи указывали, что никаких ограничений по выбору периода, в котором может быть включена в состав вычетов сумма НДС по полученному ранее счету-фактуре, налоговое законодательство не содержит. Отсутствует запрет на включение в состав вычетов части суммы НДС по счету-фактуре (разбивка на несколько периодов)*(17), но фирме следует соблюдать условия для применения вычетов*(18) и трехлетний срок со дня окончания налогового периода, в котором возникло право на вычет*(19). В пользу компаний играло также и отношение судей к письмам Минфина России, на которые инспекторы ссылались в обоснование своей позиции об отказе в вычете НДС. Арбитры указывали, что такие письма носят рекомендательный характер*(20). Кроме того, иногда налоговики сами просили некоторые фирмы дробить налоговый вычет, чтобы его сумма не была значительной*(21).

В настоящее время компаниям, принимая решение о дроблении единого счета-фактуры и использовании вычетов по НДС в разные налоговые периоды, следует учитывать, что арбитражная практика в отношении новых Правил N 1137 на сегодняшний день отсутствует. Вместе с тем данный документ указывает регистрировать счета-фактуры в книге покупок в том квартале, когда возникло право на вычет*(22). В журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур следует производить их единую регистрацию в хронологическом порядке по дате получения*(23). Поэтому если фирмам впредь и удастся отстоять свое право на вычет в более позднем периоде, по сравнению с возникновением такого права (исходя из прямой нормы п. 2 ст. 173 НК РФ), то по «дробному» счету-фактуре — вряд ли. Такие действия могут быть расценены судами как злоупотребление правом, учитывая новый Порядок N 1137. Мы не рекомендуем компаниям брать на вооружение «дробный» способ возмещения НДС. Однако если фирма все же решится это сделать (см. пример), ей не помешает разработать и прописать в учетной политике собственный порядок регистрации счетов-фактур в книге покупок.

Пример
Фирма купила товары стоимостью 59 000 руб. (в т.ч. НДС — 9000 руб.) в мае 2013 г.
Бухгалтер сделал проводки следующим образом:
В мае:
Дебет 60 Кредит 51
— 59 000 руб. — товары оплачены поставщику;
Дебет 41 Кредит 60
— 50 000 руб. — товары приняты к учету;
Дебет 19 Кредит 60
— 9000 руб. — отражен НДС.

В июне компания предоставляет отчетность по НДС за II квартал. В декларации она заявила вычет по НДС по приобретенным ранее товарам лишь на часть суммы — 4500 руб. Фирма осознает рискованность таких действий и готова отстаивать их в суде.

В этом же месяце сделана проводка:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 4500 руб. — НДС принят к вычету.
Оставшуюся часть решено принять к вычету в III квартале.

Сами расходы на покупку товаров (работ, услуг) в бухучете фирме необходимо отражать своевременно, так как принять их на счет 97 «Расходы будущих периодов» в случае отсрочки вычета будет неправильно. В налоговом учете у компании также нет права перемещать расходы на будущее по собственному желанию.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация может принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком (исполнителем) товаров (работ, услуг), имущественных прав, на основании выставленного им счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.
В книге покупок полученный о контрагента счет-фактура регистрируются на сумму НДС (часть суммы, предъявленной контрагентом), принимаемую к вычету в конкретном налоговом периоде.

Обоснование вывода:
Согласно НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со НК РФ, на налоговые вычеты, установленные НК РФ. Вычеты предоставляются налогоплательщику при соблюдении следующих условий:
- товары (работы, услуги) должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения ( НК РФ);
- товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету на основании первичных документов ( НК РФ);
- налогоплательщик должен иметь правильно оформленный счет-фактуру ( , НК РФ).
С 01.01.2015 абзац первый НК РФ предоставляет налогоплательщикам право заявлять налоговые вычеты, предусмотренные НК РФ, в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав ( , Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ, смотрите также Минфина России от 06.08.2015 N 03-07-11/45515, от 12.05.2015 N ).
Специалисты финансового ведомства разъясняют, что принятие к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), за исключением основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов, нормам НК РФ не противоречит ( Минфина России от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28263, от 09.04.2015 N ).
Делая исключение для принятия к вычету НДС частями на основании одного счета-фактуры, выставленного поставщиком основных средств, оборудования к установке и нематериальных активов, финансисты сослались на абзац третий НК РФ, где говорится о том, что при приобретении указанных в нем активов НДС принимается к вычету в полном объеме после их постановки на учет.
В то же время суды с такой позицией не согласны. Так, в ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/216-11 по делу N А40-43623/10-129-117 рассматривалась ситуация, когда налогоплательщик сумму НДС, предъявленную ему поставщиком основного средства (воздушного судна), принимал к вычету частями в нескольких налоговых периодах. Налоговый орган указал на нарушение нормы абзаца третьего НК РФ. По мнению суда, применение налоговых вычетов, на которые налогоплательщик имеет установленное законом право, частями за пределами налогового периода, когда такое право возникло, не приводит к неуплате налога в бюджет, поскольку применение налогового вычета в таком порядке влечет переплату по налогу в предыдущих налоговых периодах. Как указал суд, НК РФ закрепляет только объем прав налогоплательщика и не устанавливает максимального или минимального размера вычета суммы НДС.
Аналогичные выводы представлены в АС Поволжского округа от 10.06.2015 N Ф06-24390/15 по делу N А12-38088/2014.
По нашему мнению, организация может принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком ОС, НМА или оборудования, на основании выставленного им счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет соответствующего актива. Ведь НК РФ указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме суммы НДС, уплаченные поставщикам основных средств, после их принятия налогоплательщиком на учет и не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм, уплаченных при приобретении основных средств, за пределами налогового периода, в котором эти основные средства были поставлены на учет, в том числе частями (дополнительно смотрите Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2012 N 20АП-4796/12).
В то же время следование такой позиции может привести к налоговым спорам.
В отношении же принятия к вычету НДС частями в разных налоговых периодах на основании одного счета-фактуры, выставленного поставщиками других активов (не ОС, НМА и оборудования), а также исполнителями работ и услуг, финансовое ведомство не возражает.
Пунктом 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила), установлено, что счета-фактуры, полученные от продавцов, регистрируются в книге покупок, предназначенной для определения предъявленной к вычету в соответствующем налоговом периоде суммы НДС, по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном НК РФ.
Приняв решение о переносе налогового вычета частично на другой налоговый период, в книге покупок за налоговый период, в котором возникло право на его применение, организация должна регистрировать счет-фактуру лишь в части суммы налога, принимаемой к вычету в указанном налоговом периоде (п.п. 1, 2, пп. "у" п. 6 Правил).
Сумма НДС, не заявленная к вычету в периоде возникновения соответствующего права, в бухгалтерском учете будет продолжать числиться по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". Частично заявленная к вычету в указанном налоговом периоде сумма НДС подлежит отнесению с кредита счета 19 в дебет счета 68, субсчёт "Расчёты по НДС".
Зарегистрированный на неполную сумму "входного" НДС в книге покупок в периоде выполнения всех условий для применения налогового вычета счет-фактуру организация должна будет регистрировать в книге покупок в налоговых периодах, в которых она примет решение реализовать право на налоговый вычет НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, имущественным правам полностью или в части (в пределах установленного абзацем первым НК РФ трехлетнего срока).
В периоде принятия к вычету НДС соответствующие суммы налога подлежат отнесению с кредита счета 19 в дебет счета 68, субсчёт "Расчёты по НДС".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

В конце прошлого года получили партию товаров. Она принята на учет в декабре 2014 г. Однако бухгалтер в декларации за IV квартал 2014 г. допустила ошибку и заявила к вычету только часть НДС по полученным товарам. Обнаружили ошибку только сейчас. Можно ли заявить оставшуюся сумму налога к вычету в декларации за II квартал 2015 г.?

Как видите, с принятием п. 1.1 ст. 172 НК РФ спорная ситуация разрешена в пользу налогоплательщиков. Но теперь вопросы возникают с его применением. Например, можно ли принять к вычету НДС по полученному счету-фактуре частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг)?

Ответ на этот вопрос специалисты финансового ведомства дали в письме от 09.04.2015 № 03-07-11/20293 . Исходя из положений п. 1.1 ст. 172 НК РФ, принятие к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет пос­ле принятия на учет товаров (работ, услуг) не противоречит нормам Налогового ­кодекса.

Финансисты считают, что данный порядок принятия к вычету НДС не распространяется на суммы налога по приобретенным основным средствам, оборудованию к установке и нематериальным активам. Вот как аргументируется такая позиция. Согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ предъявленные налогоплательщику суммы НДС подлежат вычету, если товары (работы, услуги) приобретены для осуществления облагаемых НДС операций, после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) и при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами. В то же время вычет НДС по приобретенным основным средствам, оборудованию к установке и нематериальным активам, указанным в п. 2 и 4 ст. 171 НК РФ, производится после принятия на учет названных активов в полном объеме (п. 1 ст. 172 НК РФ). Исходя из этого, финансисты решили, что в отношении них право о час­тичном принятии к вычету «входного» НДС не применяется.

Получается, что при приобретении основных средств, оборудования к установке и нематериальных активов вычет «входного» НДС можно заявить в течение трех лет в любом налоговом периоде, но только в полном объеме.

Обратите внимание: положения п. 1.1 ст. 172 НК РФ не распространяются на вычеты НДС с авансов. Такие вычеты следует осуществлять в том периоде, в котором выполнены условия, предусмотренные ст. 171 и 172 НК РФ. Об этом Минфин России сообщил в

Когда можно разнести вычет по одному счету-фактуре на несколько кварталов.

В статье на с. 16 мы выяснили, что большинство вычетов НДС не обязательно заявлять в том квартале, в котором возникло право на вычет, - их можно ставить и в следующие кварталы в пределах определенного срока. А безопасно ли переносить такой вычет на будущее не целиком, а постепенно, по частям, в разных кварталах? Например, из 18 руб. указанного в счете-фактуре НДС заявить 10 руб. в этом квартале, 3 руб. - в следующем, а еще 5 руб. - и вовсе пару кварталов спустя?

Какие вычеты дробить безопасно, а какие - рискованно

Поставить к вычету только часть указанного в счете-фактуре НДС, а остаток вообще не заявлять - не проблема <1>. Обычно этой возможностью пользуются при заявлении вычетов по перечисленным авансам, если получение товаров ожидается уже в ближайшем квартале.

Также налоговики вряд ли будут против, если в счете-фактуре несколько позиций и НДС по одной вы целиком заявите к вычету в одном квартале, а по другой - в другом <2>. Тогда один счет-фактуру нужно регистрировать в книге покупок несколько раз в разных периодах - каждый раз на ту позицию, НДС по которой требуется заявить к вычету именно в этом квартале.

Сложнее, если нужно разбить вычет по одной позиции счета-фактуры на несколько частей и поставить их в разные кварталы. Раньше Минфин был против этого <3>. Закрепление в права переносить вычет отгрузочного и импортного НДС изменило ситуацию. С дроблением такого вычета Минфин теперь согласен <4>. Но делает оговорку - только если приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) не будут использоваться как или нематериальные активы. Причина - в НК РФ сказано, что вычет входного НДС по ОС и НМА производится "в полном объеме" после принятия объекта на учет <5>.

На наш взгляд, это неверно: "в полном объеме" - это указание на то, что не обязан растягивать вычет НДС на весь срок службы ОС (например, пропорционально суммам амортизации). Так что НК РФ дроблению вычета НДС по ОС не препятствует, и есть подтверждающее это решение суда <6>.

Про полный объем в НК РФ сказано и применительно к вычету НДС с товаров, возвращенных вам покупателем (с работ и услуг, от которых отказался заказчик), а также НДС с полученных вами и затем возвращенных авансов <7>. И это тоже не запрет дробить вычет, а указание на то, что вычету подлежит вся сумма НДС без ограничения. А уж сразу ее заявить или по частям в нескольких кварталах в течение года - дело ваше.

И вообще судебная практика по вопросу о возможности дробления вычетов складывается в пользу налогоплательщиков, так как в НК РФ нет ни запрета заявлять вычет частями, ни указания на максимальный и минимальный объем вычета <8>. К тому же теперь, когда электронные декларации содержат данные всех счетов-фактур, налоговикам легко сопоставить даже разбитый на части вычет с данными о начисленном НДС по счету-фактуре у продавца. Поэтому особых причин запрещать разносить вычет на несколько кварталов у них нет.

Как заполнить графу 15 книги покупок

При заявлении вычета по частям возникает такой вопрос. Счет-фактуру придется регистрировать в книге покупок несколько раз. Каждый раз в графе 16 нужно указывать только ту часть суммы входного НДС, которую вы заявляете к вычету в текущем квартале. А как показать в графе 15 книги покупок стоимость покупки - целиком или только в части, приходящейся на принимаемую в этот раз к вычету сумму налога? Вот что нам ответили на этот вопрос специалисты ФНС.

Думинская Ольга Сергеевна - Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

"При частичном заявлении вычета, указанного в п. 1.1 ст. 172 НК, в графе 15 книги покупок следует отразить всю стоимость, которая указана в соответствующем счете-фактуре в графе 9 по строке "Всего к оплате" <9>".

* * *

Есть случаи, когда по частям НДС необходимо принимать к вычету в силу закона - по той причине, что право на вычет возникает сначала на одну часть указанной в счете-фактуре суммы, затем на вторую и т.д.

Это, например, авансовый НДС у продавца в случаях, когда в счет отгрузки зачитывается только часть ранее полученного аванса. Тогда авансовый НДС, приходящийся на эту часть, подлежит вычету, а права на остаток вычета пока нет - оно возникнет при следующей отгрузке.

Другой пример - входной НДС по представительским расходам. Он подлежит вычету только в той части, в которой такие расходы укладываются в "прибыльный" лимит - 4% от расходов на оплату труда <10>. Например, в I квартале такие расходы превышают норматив и у вас возникает право на вычет только соответствующей нормативу части НДС по ним. А по итогам полугодия норматив вырос, и эти расходы уже укладываются в него. Тогда во II квартале у вас возникает право на вычет остатка НДС <11>.

<1> Письмо Минфина от 22.11.2011 N 03-07-11/321

<2> Постановление ФАС МО от 22.04.2011 N КА-А40/1659-11

3) Письма Минфина от 16.01.2009 N 03-07-11/09, от 13.10.2010 N 03-07-11/408

<4> Письма Минфина от 09.04.2015 N 03-07-11/20293, от 09.04.2015 N 03-07-11/20290

<5> абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ

<6> Постановление ФАС ПО от 13.10.2011 N А55-26765/2010

22 Алтайский край

Дата публикации: 29.02.2016

Особенности применения вычета НДС: перенос вычета НДС по товарам (работам, услугам), основным средствам, определение трехлетнего периода при переносе вычета НДС, применение вычета НДС по счету-фактуре, поступившей с опозданием

Вычет НДС частями в разных налоговых периодах

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекса), на налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 Кодекса).

К вычету принимаются в том числе суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС, либо для перепродажи (п. 2 ст. 171 Кодекса).

Вычет сумм НДС производится на основании, в частности, счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг) после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 Кодекса).

В соответствии с вновь введенным с 1 января 2015 г. п. 1.1 ст. 172 Кодекса указанные налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации.

Таким образом, принятие к вычету налога на добавленную стоимость на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), за исключением основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов, нормам Кодекса не противоречит.

Такая позиция объясняется нормами абз. 3 п. 1 ст. 172 Кодекса, согласно которым вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов (письмо МФ РФ от 18.05.2015 № 03-07-Р3/28263).

Сумма «входного» НДС по основным средствам, нематериальным активам и оборудованию к установке не может заявляться к вычету в разных налоговых периодах по частям. В соответствии с п. 1.1 ст. 172 Кодекса налогоплательщик может заявить эту сумму НДС к вычету в любом квартале в течение трех лет с момента принятия к учету соответствующего объекта.

Установленное в п. 1.1 ст. 172 Кодекса правило, дающее право воспользоваться вычетом в любом квартале в течение трех лет, касается не всех налоговых вычетов, а только тех, которые предусмотрены п. 2 ст. 171 Кодекса.

Это касается, например, НДС:
а) исчисленного продавцом с полученных авансов в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав (п. 8 ст. 171 Кодекса);
б) предъявленного покупателю при перечислении им авансов в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав (п. 12 ст. 171 Кодекса);
в) уплаченного покупателями - налоговыми агентами, которые указаны в п. 3 ст. 171 Кодекса;
г) исчисленного по СМР для собственного потребления (п. 5 ст. 172 Кодекса);
д) предъявленного по командировочным расходам.

В связи с этим такие вычеты следует осуществлять в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены соответствующие условия, предусмотренные ст. ст. 171 и 172 Кодекса (письмо МФ РФ от 09.04.2015 № 03-07-11/20290, письмо МФ РФ от 21.07.2015 № 03-07-11/41908).

При заявлении вычета частями по одному счету-фактуре могут возникнуть вопросы касательно заполнения книги покупок, а именно граф 15 «Стоимость покупок по счету-фактуре» и 16 «Сумма НДС по счету-фактуре, принимаемая к вычету». Следует отметить, что в данном случае счет-фактуру придется регистрировать несколько раз. В графе 16 каждый раз нужно указывать только ту часть суммы «входного» НДС, которая заявляется к вычету в текущем квартале. Что касается графы 15, то в ней следует отразить всю стоимость, которая указана в графе 9 по строке «Всего к оплате» соответствующего счета-фактуры. Требование в отношении заполнения графы 15 установлено Правилами ведения книги покупок (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Вычет НДС по счетам-фактурам, поступившим с опозданием

Обязательным условием для вычета «входного» НДС является наличие правильно оформленного счета-фактуры продавца. Это значит, что в общем случае вычет «входного» НДС по принятым к учету товарам (работам, услугам) может быть заявлен налогоплательщиком только после получения соответствующего счета-фактуры от продавца.

Согласно положениям п. 1 ст. 171 Кодекса плательщики НДС вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В то же время п. 1 ст. 172 Кодекса предусмотрено, что такие вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

Таким образом, право на вычет «входного» НДС у налогоплательщика возникает при одновременном выполнении следующих условий:
- товары (работы, услуги) приобретены для совершения облагаемых НДС операций;
- данные товары (работы, услуги) приняты на учет на основании соответствующих первичных документов;
- в наличии имеется должным образом оформленный счет-фактура от продавца.

В то же время на практике нередко бывает так, что товары приняты на учет в одном налоговом периоде (квартале), а счет-фактура поступил от продавца уже в другом. В такой ситуации, очевидно, из буквального толкования названных норм следует, что вычет можно заявить только в периоде, когда счет-фактура будет получен.

Между тем, как указал Минфин России в письме от 19 октября 2015 г. № 03-07-11/59682, из данного правила есть и исключение. В соответствии с п. 1.1 ст. 172 Кодекса период принятия НДС к вычету в рассматриваемой ситуации зависит от того, когда именно был получен «запоздавший» счет-фактура - до или после истечения срока, отведенного на представление декларации за этот период. Напомним, что ст. 174 Кодекса предписывает отчитаться по НДС не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом.

На практике у налогоплательщиков при получении «запоздавших» счетов-фактур могут возникнуть следующие ситуации:
- счет-фактура поступил до 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором соответствующие товары (работы, услуги) были приняты на учет, и декларация за этот период еще не была представлена. В этом случае «запоздавший» счет-фактуру налогоплательщику следует зарегистрировать в книге покупок за квартал, в котором товары были приняты на учет, в общем порядке. И, соответственно, в декларации по НДС за данный период можно заявить «входной» налог по этим товарам (работам, услугам) к вычету.
- счет-фактура поступил до 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором соответствующие товары (работы, услуги) были приняты на учет, но декларация за этот период уже была представлена. При таких обстоятельствах счет-фактуру следует зарегистрировать в дополнительном листе к книге покупок за период, в котором товары приняты на учет, и в налоговый орган за этот период налогоплательщику следует представить уточненную декларацию по НДС.
- счет-фактура поступил после 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором соответствующие товары (работы, услуги) были приняты на учет. В этом случае вычет может быть заявлен не ранее периода, в котором данный счет-фактура был получен.

В заключении следует заметить, что новая норма п. 1.1 ст. 172 Кодекса в большей степени актуальна для налогоплательщиков, получающих счета-фактуры в электронном виде, так как именно в этом случае дата фактического получения счета-фактуры однозначно определяется системой электронного документооборота.