Как закрывается 98 счет. Доходы будущих периодов: порядок учета и отражения в отчетности

На текущий момент существует очень много информационных статей, которые рассматривают теоретическую сторону бухгалтерского и налогового учета безвозмездного поступления имущества. Поэтому в данной статье мы рассмотрим практическое применение этих знаний на примере конфигурации «1С:Бухгалтерия предприятия 8 ». На сквозных примерах покажем с помощью каких документов можно отразить ту или иную бухгалтерскую операцию и с какими трудностями можно при этом столкнуться.

Принятие основного средства к учету

Иногда встречаются такие случаи, когда организация принимает на свой баланс безвозмездно переданное основное средство. В целях налогового учета такое поступление считается внереализационным доходом и признается единовременно на дату подписания сторонами акта приема-передачи безвозмездно полученного имущества, то есть в целях исчисления налога на прибыль организация признает внереализационный доход единовременно при получении этого дохода. В целях же бухгалтерского учета такой доход будет признаваться постепенно, по мере начисления амортизации, то есть с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода этого объекта в эксплуатацию. Таким образом, возникает разница между суммой дохода, признаваемой в целях бухгалтерского и налогового учета, а, следовательно, между величиной бухгалтерской прибыли и прибыли налогооблагаемой.

Полностью автоматического учета такой ситуации в программе «1С:Бухгалтерия предприятия» не предусмотрено. Поэтому пользователю необходимо какую-то часть операций вести вручную. Однако рассмотрим все по порядку на упрощенном примере.

Пример 1: Организация получила безвозмездно (в качестве пожертвования) объект основных средств. Рыночная стоимость объекта составляет 24 000 рублей. Полученное основное средство предполагается использовать в основном производстве. Срок полезного использования в целях бухгалтерского и налогового учета установлен 2 года. Амортизация в соответствии с принятой учетной политикой начисляется линейным способом.

Проводки:

С учетом действующего плана счетов для «1С:Бухгалтерии предприятия» проводки в бухгалтерском и налоговом учетах будут иметь следующий вид:

				Первичный документ
		24000 руб. (БУ)	Отражена рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств	«Операция (БУ и НУ)» или «Поступление товаров и услуг» с видом операции «Оборудование»
		24000 руб. (НУ)
		24000 руб. (БУ)	Принят к учету объект основных средств	«Принятие к учету ОС»
			Начислена амортизация объекта основного средства	«Закрытие месяца»
		1000 руб. (БУ)	Ежемесячно списываются доходы будущих периодов пропорционально начисленной амортизации	«Операция (БУ и НУ)»

Согласно нашему примеру отразим основное средство, полученное по договору дарения, в составе вложений во внеоборотные активы: Дт 08.04 Кт 98.02. Для этого можно воспользоваться документом «Операция (БУ и НУ)».

Отражение в бухгалтерском учете представлено на рисунке 1

Рисунок 1

В налоговом учете доход принимаем сразу на 91 счет: Дт 08.04 Кт 91.01.07.

При этом видим, что для сохранения равенства условия БУ = НУ + ВР для каждого счета, нам необходимо уравнять 98 и 91 счета проводками с видом учета ВР (временная разница) по принципу: если сумма в БУ больше чем в НУ, тогда ВР со знаком плюс, иначе – со знаком минус. То есть в нашем примере временные разницы пойдут на Кт 98 со знаком плюс и на Кт 91 со знаком минус..

Пример проводок представлен на рисунке 2.

Рисунок 2

Есть еще один способ отражения поступления основного средства. Для этого можно воспользоваться документом «Поступление товаров и услуг» с видом операции «Оборудование» с последующей корректировкой проводок.

Для этого создадим документ, заполним все обязательные для заполнения поля. Закладку «Оборудование» заполним данными по основному средству. В качестве счета расчета с контрагентами укажем 98 счет.

После проведения документа проводки по бухгалтерской учету примут вид:

Рисунок 3

Для налогового учета проводки необходимо вручную скорректировать так, как это представлено на рисунке 4:

Рисунок 4

Далее для того чтобы принять к учету основное средство и назначить автоматическое начисление амортизации создадим документ «Принятие к учету ОС».В нем выберем наше основное средство, заполним все поля. На закладке «Бухгалтерский учет» установим способ поступления – «Безвозмездное поступление». Проведем документ, при этом формируются проводки вида Дт 01 Кт 08 в налоговом и бухгалтерском учетах.

Рисунок 5

В следующем месяце при выполнении регламентной операции «Закрытие месяца» автоматически будут формироваться проводки начисления амортизации: Дт 20 Кт 02, в бухгалтерском (рисунок 6) и налоговом учетах на сумму, равную 24000 руб. /24м.

При этом необходимо помнить, что признание дохода на сумму амортизации в бухгалтерском учете и списание временных разниц следует делать ручными проводками с помощью документа «Операция (БУ и НУ)» (рисунки 7 и 8)

Рисунок 6

Рисунок 7

Рисунок 8

В целях налогового учета в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости полученного имущества. В случае, когда рыночная оценка стоимости основного средства не совпадает с остаточной стоимостью, происходит признание разных сумм внереализационного дохода в бухгалтерском и налоговом учетах. В таком случае помимо либо вместо временной разницы еще возникает и постоянная разница.

Когда подобного рода примеры встречаются в единичных случаях, вполне реально отслеживать даты, рассчитывать суммы, делать соответствующие проводки по 98 счету самостоятельно. При большом же количестве различных основных средств имеет смысл дорабатывать типовую конфигурацию и автоматизировать этот процесс.

Безвозмездное поступление программных продуктов 1С

Во многих организациях возникает такая ситуация, когда от одного юр. лица программа «1С» переходит к другому. Возникает вопрос, являются ли программные продукты «1С» нематериальными активами как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, и как их учитывать?

В случае с программными продуктами «1С» организация по лицензионному договору приобретает право их использования в предусмотренных договором пределах с ограничениями по времени, территории, способам использования объекта. Исключительные права на подобные программные продукты, используемые организацией в своей деятельности, принадлежат разработчику. Что автоматически исключает программные продукты «1С» из разряда нематериальных активов, учитываемых на 04 счете.

Поэтому возникает вопрос, какими проводками отразить такое поступление?

Для начала рассмотрим на простом примере, что происходит при покупке программного средства «1С» в бухгалтерском и налоговом учетах..

Пример 2: Организация в мае 2010 приобрела программу «1С» стоимостью 12 000 руб. (без НДС). В соответствии с письмом фирмы «1С», рекомендуемый срок службы программы составляет 24 месяца. В этом случае, ежемесячно, начиная с июня, в состав расходов списывается сумма в размере 500 руб.

Проводки:

Следует заметить, что закрытие 97 счета в конфигурации «1С:Бухгалтерия предприятия» и отражение всех временных разниц происходит автоматически. Для этого достаточно завести в справочнике «Расходы будущих периодов» новый элемент, и указать необходимые параметры списания.

Пример автоматически сформированных проводок для налогового учета из документа «Поступление товаров и услуг» представлен на рисунке 9.

Рисунок 9

В документе «Закрытие месяца» формируются следующие проводки в бухгалтерском учете:

Рисунок 10

В налоговом учете:

Рисунок 11

Теперь же подумаем, что делать в случае если нам программный продукт подарили. Для этого задействуем 98 счет как и в первом примере, однако для корреспонденции 04 счет (НМА) мы не можем использовать, так как нам не передаются исключительные права на программный продукт. Для этих целей будем использовать другой активный счет, 97.

Проводки:

				Первичный документ
		12000 руб. (БУ)	Отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного программного продукта	«Поступление товаров и услуг» (ручная корректировка проводок)
		12000 руб. (НУ)
			Ежемесячно списываются расходы будущих периодов по сроку службы	«Закрытие месяца»
		500 руб. (БУ)	Ежемесячно списываются доходы будущих периодов	«Операция (БУ и НУ)»

Теперь временные разницы будут возникают на 98 и 91 счетах. Как и в первом примере, проводки сделаем вручную (рисунок 12).

Рисунок 12

Не забываем также, что признание дохода на сумму 500 руб. (12000 руб./ 24м.) в бухгалтерском учете и списание временных разниц следует делать ручными проводками с помощью документа «Операция (БУ и НУ)» в конце каждого месяца в течение срока использования програмного продукта, проводки аналогичные примеру 1.

Однако, когда фирма приобретает программу у другой фирмы, ИП или у частного лица, на которых программа была зарегистрирована, удобнее оформлять перепродажу с соблюдением всех правил передачи прав, которые фиксируется в двухстороннем акте приема-передачи прав. В этом случае используется второй пример с автоматическим формированием проводок по 97 счету.

При помощи продукта RG-Soft:Экспресс- проверка ведения учета по ПБУ 18/02 компании «RG-Soft» можно легко проверить правильность расчета разниц по ПБУ 18 в учете кредитов и займов. Наша обработка также указывает на возможные причины ошибок и выдает рекомендации по их устранению

Если после прочтения статьи у Вас остались вопросы, Вы можете задать их в этой форме . Мы постараемся ответить на любой вопросы по отражению в программах на платформе 1С:Предприятие 8 на следующий рабочий день.

Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты субсчета:

98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»; 98-2 «Безвозмездные поступления»;

98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

На субсчете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетный периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

Аналитический учет по субсчету 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» ведется по каждому виду доходов.

На субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления» учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы» и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование» - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», списываются с этого счета в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

по иным безвозмездно полученным материальным ценностям -по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Аналитический учет по субсчету 98-2 «Безвозмездные поступления» ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей.

На субсчете 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные ко взысканию по ним судом. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»). " "

По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет 73 «Расчеты с персоналом, по прочим операциям» в корреспонденции со счетами учета денежных средств при одновременном отражении поступивших сумм по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (прибыли прошлых лет, выявленные в отчетном году) и дебету счета 98 «Доходы будущих периодов».

На субсчете 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей» учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой

за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба») отражается разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей. По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», соответствующие суммы разницы списываются со счета 98 «Доходы будущих периодов» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Финансово-распределительный счет 98 «Доходы будущих периодов» должен отражать активы, полученные в данном отчетном периоде в счет будущих отчетных периодов, но с условием:

1) эти активы никогда не могут быть востребованы контрагентами (корреспондентами) назад. Если же такая возможность имеется, то речь должна идти о кредиторской задолженности, а не о доходах будущих отчетных периодов. На самом деле организация, получив доходы в счет будущих периодов, как правило, вкладывает их в свой оборот, и, следовательно, активы, покрывающие полученные будущие доходы, уже изменили свою форму и вполне могли обратиться в убытки, а значит, в пассиве будут показаны уже полученные доходы, источники собственных средств, а в активе им может соответствовать «пустота»;

2) активы, в счет доходов будущих периодов, даже если им соответствует «пустота», должны чем-то другим покрывать пассивную статью «Доходы будущих периодов». Однако составители Плана счетов от этого ранее непреложного правила отказались и допускают случаи, когда вместо уже полученных активов они вводят активы, еще только ожидаемые к получению. Это существенно новая черта действующего Плана счетов.

Рассмотрим четыре субсчета, которые, в сущности, являются принципиально самостоятельными счетами.

98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»

Это и есть традиционный счет «Доходы будущих периодов». По кредиту этого субсчета должны быть зафиксированы поступившие активы, которые согласно правилу соответствия дохо

дов расходам можно и нужно признавать доходами не данного отчетного, а будущих отчетных периодов. Главный критерий для записи этих доходов по кредиту субсчета 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» - это полученные в счет этих доходов активы, которые не будут востребованы контрагентами (корреспондентами) назад.

По дебету субсчета 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» отражаются суммы, относимые на счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Счет 90 «Продажи» следует кредитовать на суммы доходов от обычных видов деятельности, а счет 91 «Прочие доходы и расходы» - на суммы операционных и внереализационных доходов.

98-2 «Безвозмездные поступления»

Традиционная бухгалтерская практика предполагала запись безвозмездно полученных активов, как правило, по договору дарения, по дебету счета по учету того актива, который был подарен, и по кредиту, применительно к данному Плану счетов, счета 83 «Добавочный капитал». Это было логично, так как согласно статической теории баланса в данном случае увеличивается капитал предприятия, но не увеличиваются его доходы. Предыдущий План счетов исходил именно из такой концепции.

Составители нового Плана счетов в данном случае предполагают согласно динамической концепции, что безвозмездно полученные активы - это доходы предприятия, а не просто увеличение капитала. Они исходят из того, что вновь полученные, хотя и безвозмездно, активы будут использоваться одариваемой организацией для извлечения доходов, следовательно, дар - это тоже доход, но доход от подобного дара может быть получен только в будущем. Отсюда и использование счета 98 «Доходы будущих периодов».

На принятое решение повлияла также практика налогообложения. Налоговики в течение последних десяти лет относили безвозмездно полученные активы к налогооблагаемой прибыли. И вся стоимость подарка подпадала под налог на прибыль и на имущество.

В новом Плане счетов мы сталкиваемся в данном случае с еще одной особенностью: оприходование безвозмездно полученного актива идет не со счета 98-2 «Безвозмездные поступления», а че

рез промежуточные счета. Так, если активы, например основные средства, поступили безвозмездно, то бухгалтер должен сделать записи:

Д-т сч. 01 «Основные средства»

К-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»;

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»

При этом основная сложность возникает в связи с оценкой полученных активов.

Важно не то, по какой стоимости их учитывал даритель или указывает в сопроводительных документах, а то, чтобы оценка была дана непременно по рыночной стоимости на день получения этих средств, т.е. на момент перехода права собственности на них.

По мере эксплуатации безвозмездно полученных основных средств они будут амортизироваться и сумма ежемесячной амортизации относиться на счета учета затрат:

Д-т сч. 20 «Основное производство» и/или другие счета затрат К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

Эта запись обычна и традиционна. Однако Верховный суд РФ дал разъяснения, согласно которому, если основные средства были получены безвозмездно, амортизация отсутствует и у бухгалтера нет оснований ее начислять. Но если начисление не делать, то величина себестоимости готовой продукции окажется заниженной и у предприятия возникнет дополнительный налогооблагаемый доход.

Одновременно на сумму начисленной амортизации по безвозмездно полученным основным средствам делается запись:

Д-т сч. 98-2 «Безвозмездные поступления» К-т сч. 91-1 «Прочие доходы».

Если безвозмездно поступают оборотные средства, например материалы, то корреспонденция счетов следующая:

10 «Материалы»

К-т сч. 98-2 «Безвозмездные поступления».

При списании материалов в производство делаются записи:

Д-т сч. 20 «Основное производство» или другие счета учета затрат

К-т счета 10 «Материалы»; Д-т сч. 98-2 «Безвозмездные поступления» К-т сч. 91-1 «Прочие доходы».

Таким образом, при получении «дара» последний приходуется, но доходом еще не считается, доходом он будет объявлен только при списании материалов в производство.

Парадокс заключается в том, что если такое имущество еще до списания его в производство будет украдено, то именно в момент актирования кражи его согласно Инструкции к Плану счетов надо будет признать доходом.

И наконец, если мы сталкиваемся с целевым финансированием, то прежде всего необходимо оприходовать деньги:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 86 «Целевое финансирование».

Д-т сч. 86 «Целевое финансирование»

К-т сч. 98-2 «Безвозмездные поступления».

Счет 86 «Целевое финансирование» в этом случае закрывается. Но дальнейшая система записей повторяет учет безвозмездно полученных внеоборотных и оборотных средств.

98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»

Обычно доходами будущих отчетных периодов считаются средства, полученные в текущем отчетном периоде в счет будущих периодов. В данном случае речь идет о доходах, которые относились к недостачам, выявленным в текущем отчетном периоде, но возникшим в прошлых периодах. Материально ответственные лица обязаны эти недостачи погасить.

С точки зрения бухгалтера предполагается, что сальдо счетов, на которых отражены активы, в данный момент правильно, т.е. недостача отражается в учете не в результате инвентаризации. Типичный пример. Недостача, выявленная в прошлый отчетный период, была по решению суда первой инстанции списана на убытки. Однако суд более высокой инстанции принял решение в пользу организации, и бухгалтер вновь констатирует возникновение ранее списанной дебиторской задолженности.

Признана недостача ценностей, которая возникла в прошлом отчетном периоде 100 ООО руб. Через месяц лицо, которое признало недостачу, внесло 40 ООО руб.

1. Восстанавливается дебиторская задолженность - 100 ООО руб. При этом согласно принятым правилам используется транзитный операционный счет-экран 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:

К-т сч. 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» -100 ООО руб.

Д-т сч. 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» -100 000 руб.

Сумма недостачи рассматривается как доход будущих периодов, ибо предполагается, что эта недостача будет погашена. И только когда она будет погашена, можно будет говорить о возникновении доходов в тех отчетных периодах, когда будут внесены деньги.

2. В кассу организации внесена часть задолженности: Д-т сч. 50 «Касса»

К-т сч. 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 40 000 руб.

3. Доход данного отчетного периода увеличился на 40 000 руб.: Д-т сч. 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»

К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» - 40 000 руб., а ожидаемые доходы с этого момента составили уже 60 000 руб.

Основная особенность субсчета 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» заключается в том, что еще только ожидаемые доходы транслируются как доходы будущих периодов. Но, последовательно рассуждая, следует и торговую наценку рассматривать как доходы будущих периодов. Однако составители данного Плана счетов этого не делают, что, конечно правильно.

98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»

Этот субсчет выступает как регулирующий контрарный к счету 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» и почти никакого отношения к доходам будущих периодов не имеет.

В результате инвентаризации выявлена недостача товаров на 50 ООО руб.; товары учитывались по продажным ценам. Торговая наценка - 5000 руб. Материально ответственное лицо факт недостачи признало и согласно ее погасить.

Операции будут отражены на следующих бухгалтерских счетах:

1. В результате инвентаризации выявлена недостача товаров -50 000 руб:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

К-т сч. 41 «Товары» - 45 000 руб.; Д-т сч 42 «Торговая наценка»

К-т сч. 41 «Товары» - 5000 руб.

2. Вместо недостающих товаров вводится дебитор (традиционная формулировка: делается начет на материально ответственное лицо) - 50 000 руб.:

Д-т сч. 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» -45 000 руб.;

Д-т сч. 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» - 5000 руб.

3. Отражается первый взнос, внесенный в погашение недостачи, - 10 000 руб:

Д-т сч. 50 «Касса»

К-т сч. 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 10 000 руб.

4. Отражается доход отчетного периода, равный торговой наценке на недостающие товары, задолженность по которой 1000 руб.:

Д-т сч. 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» - 1000 руб.

Поясним некоторые этапы.

В данном случае доходом будущих периодов признается не вся недостача 50 000 руб., а только потенциальная прибыль, которая была заложена в недостающих товарах. Организация заплатила за данные товары поставщику 45 000 руб., но если бы

эти товары были проданы, торговая организация получила бы 5000 руб. прибыли. Поэтому при сложившихся обстоятельствах доход будущих периодов составляет 5000 руб., но отнюдь не 50 000 руб., однако реальные доходы организации измеряются не всей величиной торговой наценки, падающей на недостающие товары, а только той частью, которая включена во вносимую материально ответственным лицом сумму в виде торговой наценки. В нашем случае это 1000 руб.

Различия между субсчетами 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» и 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» сводятся к тому, что в первом случае просто возмещается ранее списанная в убыток недостача и вся сумма считается доходом, а во втором случае доходом признается только разница между ценой возмещения и балансовой оценкой имущества.

Аналитический учет к счету 98 «Доходы будущих периодов»

Аналитический учет ведется в разрезе каждого из четырех рассмотренных субсчетов.

В сущности, любой из них имеет сугубо самостоятельное значение, и только по воле составителей Плана счетов эти весьма разнообразные операции оказались объединенными единым счетом 98 «Доходы будущих периодов».

В целом отметим, что при отражении доходов будущих периодов необходимо вести пообъектный учет, где объектом выступает каждый случай:

или поступление денег в счет будущих доходов;

или безвозмездное поступление каждого объекта, выделенного по договору дарения;

или по каждому случаю недостач прошлых отчетных периодов;

или по каждому случаю недостач ценностей, выявленному в данном отчетном периоде.

Для целей налогообложения доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ). Следова-

тельно, все доходы, которые в бухгалтерском учете отражены как доходы будущих периодов и будут признаны доходами в последующих отчетных периодах, не принимаются также и для целей налогообложения. Исключение составляют только безвозмездно полученное имущество или имущественные права, которые в соответствии с пп. 7 ст. 251 НК РФ включаются во внереализационные доходы, но по правилам бухгалтерского учета отражаются на счете 98 «Доходы будущих периодов».

Не включается в налогооблагаемую базу безвозмездно полученное имущество:

В рамках целевого финансирования;

От организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада передающей организации;

От организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада получающей организации;

От физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада этого физического лица.

Полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Оценка доходов при безвозмездном получении имущества (работ, услуг) осуществляется по рыночным ценам, определяемым с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса РФ, но не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и затрат на производство (приобретение) - по товарам (работам, услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Доходы будущих периодов - это доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

Из этой статьи вы узнаете:

1. Что относится к доходам будущих периодов
2. Как организовать учет доходов будущих периодов
3. В каком порядке инвентаризировать подобные суммы

К доходам будущих периодов относятся, например, доходы от сдачи в аренду имущества, когда условиями договора предусмотрено, что арендная плата вносится за определенный срок вперед; абонементная плата; выручка за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам; и т. п.

В данной статье мы расскажем про бухгалтерский учет доходов будущих периодов.

Каждый бухгалтер должен это знать!

На каком счете ведут учет доходов будущих периодов

Для информации о доходах будущих периодов предназначен счет 98 «». К счету, в зависимости от видов поступлений, согласно Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета могут быть открыты субсчета:

• «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;
• «Безвозмездные поступления»;
• «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;
• «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей и др.».

Где отражают доходы будущих периодов в балансе

В форме бухгалтерского баланса под доходы будущих периодов отведена отдельная строка 1530 . Но относить туда надо лишь те поступления, которые прямо оговорены в нормативных документах.

Так, в состав доходов будущих периодов включают бюджетные средства, полученные на финансирование расходов. А также не использованные на конец отчетного периода остатки средств, учитываемые на счете 86 «Целевое финансирование». Аналогично учитывают суммы полученных грантов, технической помощи (содействия) и т. д.

Кроме того, в составе доходов будущих периодов компании-лизингодатели могут учитывать разницу между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества, которое числится на балансе лизингополучателя (п. 4 Указаний, утв. приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15). Любые другие поступления отражают в составе текущих доходов либо кредиторской задолженности.

В общем случае показатели по строке 1530 "Доходы будущих периодов" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.

Проводки для начисления и списания доходов будущих периодов

Доходы будущих периодов отражают по кредиту счета 98 » в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами. А списывают суммы доходов по дебету счета 98 при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся, в корреспонденции со счетом учета доходов (счет 90 или 91 в зависимости от вида поступлений).

По субсчету «Безвозмездные поступления» в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы» и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование» - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Учтенные суммы списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации, по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

По кредиту субсчета «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» в корреспонденции со счетом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражают недостачи ценностей, выявленные за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанные виновными лицами, или суммы, присужденные к взысканию по ним судом. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчетом «Расчеты по возмещению материального ущерба». По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет 73 «"Расчеты с персоналом по прочим операциям» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Одновременно поступившие суммы отражают по кредиту счета 91 субсчету «Прочие расходы» (прибыли прошлых лет, выявленные в отчетном году) и дебету счета 98 «Доходы будущих периодов».

По кредиту субсчета «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей» в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчетом «Расчеты по возмещению материального ущерба» отражается разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей. По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73 соответствующие суммы разницы списываются со счета 98 в кредит счета 91 субсчета «Прочие расходы».

Для вашего удобства корреспондирующие счета согласно Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета мы привели ниже.

По дебету	По кредите
68 Расчеты по налогам и сборам	08 Вложения во внеоборотные
90 Продажи
91 Прочие доходы и расходы	51 Расчетные счета
	52 Валютные счета
	55 Специальные счета в банках
	58 Финансовые вложения
	73 Расчеты с персоналом по прочим операциям
	76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
	86 Целевое финансирование
	91 Прочие доходы и расходы
	94 Недостачи и потери от порчи ценностей

Например, как правило, по условиям договора аренды арендаторы вносят арендную палату вперед за целый квартал или даже полугодие. Платеж не может считаться в полной сумме доходом того отчетного периода, когда поступила оплата за аренду. Поступившие средства делятся на равные доли, и каждая доля признается в качестве дохода текущего отчетного периода ежемесячно. В этой ситуации сумма поступившего платежа первоначально приходуется на счет 98 ". При этом составляется бухгалтерская проводка:

ДЕБЕТ 51 Расчетные счета КРЕДИТ 98 Доходы будущих периодов.

Эта проводка составляется на всю сумму поступившего платежа; а затем ежемесячно в равной доле полученный доход будущих периодов списывается на доход текущего периода следующей записью в учете:

ДЕБЕТ 98 Доходы будущих периодов КРЕДИТ 91 Прочие доходы и расходы.

Аналогичная ситуация встречается при осуществлении расходов, когда расход осуществляется в одном периоде, но относится к нескольким отчетным периодам. Например, оплата автомобильной страховки осуществляется в одном отчетном периоде, а услуги по страхованию автомобиля получаем на протяжении всего срока действия страхового полиса.

Пример. Учет доходов будущих периодов в связи с договором аренды

ООО «Полет» 18 февраля 2015 года заключило договор аренды помещения с ООО «Успех» на срок 120 дней. Акт приема-передачи помещения подписан 1 марта 2015 года. В соответствии с условиями договора арендатор обязан перечислить арендную плату вперед на шесть месяцев.

28 февраля 2015 года на расчетный счет ООО «Полет поступили денежные средства 24 000 руб., в том числе НДС (20% - 4000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО «Полет» сделаны следующие записи:

при поступлении оплаты

Дебет 51 Кредит 98-1

24 000 руб. - отражено поступление арендной платы;

Дебет 98-1 Кредит 68

4000,8 руб. (24 000 х 16,67%) - исчислен НДС с полученного аванса;

по окончании каждого месяца

Дебет 98-1 Кредит 90-1

4000 руб. (24 000 руб. : 6 мес.) - отражена арендная плата за месяц в составе доходов от реализации услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68

666,67 руб. (4000 руб. х 20% : 120%) - исчислен НДС с суммы арендной платы за месяц;

Дебет 68 Кредит 98-1

666,8 руб. (4000 руб. х 16,67%) -восстановлен НДС в части суммы, относящейся к отчетному месяцу.

Пример. Учет доходов будущих периодов в связи с безвозмездным получением материалов

По договору дарения 10 января 2015 года ООО «Вектор» получило от учредителя сырье - сахарный песок в количестве 1 т, рыночная стоимость которого составила 12 000 руб. В январе в производство было списано 500 кг сахарного песка, в феврале и марте - по 250 кг.

В соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 безвозмездно полученные активы отражают в бухучете в составе внереализационных доходов. Безвозмездно полученное имущество отражают в бухгалтерском учете по рыночной стоимости на дату оприходования, подтвержденной документально или экспертным путем.

При передаче сырья оформлен Акт приема-передачи от 10.01.2015. При поступлении сырья на склад ООО «Вектор» выписан приходный ордер от 10.01.2015.

В бухгалтерском учете сделана запись:

Дебет 10 Кредит 98-2

12 000 руб. - оприходование материалов по рыночной стоимости.

По мере использования указанного имущества в своей деятельности в отчетном периоде (при отпуске материально-производственных запасов (материалов) в производство) их стоимость признается внереализационными доходами в бухгалтерском учете.

В конце января 2015 года на основании отчетов материально-ответственных лиц определено количество списанного в производство сахарного песка.

В бухгалтерском учете списание материалов отражено следующим образом:

Дебет 20 Кредит 10

6000 руб. (12 руб./кг х 500 кг) - списано сырье в производство;

Дебет 98-2 Кредит 91-1

6000 руб. - списанное в производство безвозмездно полученное сырье признано внереализационным доходом отчетного периода.

Аналогичные проводки сделаны в феврале и марте 2015 года на сумму 3000 руб. (12 руб./кг х 250 кг).

По какой строке в балансе отражают доходы будущих периодов

В форме бухгалтерского баланса под доходы будущих периодов отведена отдельная строка 1530. Относить туда надо лишь те поступления, которые прямо оговорены в нормативных документах. Так, в состав доходов будущих периодов включают бюджетные средства, полученные на финансирование расходов. А также не использованные на конец отчетного периода остатки средств, учитываемые на счете 86 «Целевое финансирование». Аналогично учитывают суммы полученных грантов, технической помощи (содействия) и т. д. Кроме того, в составе доходов будущих периодов компании-лизингодатели могут учитывать разницу между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества, которое числится на балансе лизингополучателя (п. 4 Указаний, утв. приказом Минфина России от 17.02.97 № 15). Любые другие поступления отражают в составе текущих доходов либо кредиторской задолженности.

Как провести инвентаризацию доходов будущих периодов

Чтобы учет доходов будущих периодов был достоверным, проводят инвентаризацию соответствующих сумм. При инвентаризации нужно проверить, правильно ли отнесены доходы на соответствующие счета. И сверить, соответствуют ли суммы первичной документации, а также отражены ли они по правилам учетной политики компании.

Счет 98 "Доходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

К счету 98 "Доходы будущих периодов" могут быть открыты субсчета:

98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

98-2 "Безвозмездные поступления",

98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы",

98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" и др.

На субсчете 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др.

Счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

Аналитический учет по субсчету 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" ведется по каждому виду доходов.

На субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.

По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы" и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование" - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы":

по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Аналитический учет по субсчету 98-2 "Безвозмездные поступления" ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей.

На субсчете 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы.

По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражаются суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные к взысканию по ним судом. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба").

По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в корреспонденции со счетами учета денежных средств при одновременном отражении поступивших сумм по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (прибыли прошлых лет, выявленные в отчетном году) и дебету счета 98 "Доходы будущих периодов".

На субсчете 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей" учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба") отражается разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей. По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", соответствующие суммы разницы списываются со счета 98 "Доходы будущих периодов" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Счет 98 "Доходы будущих периодов"
корреспондирует со счетами

по дебету	по кредиту
68 Расчеты по налогам и сборам 90 Продажи 91 Прочие доходы и расходы	08 Вложения во внеоборотные активы 50 Касса 51 Расчетные счета 52 Валютные счета 55 Специальные счета в банках 58 Финансовые вложения 73 Расчеты с персоналом по прочим операциям 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами 86 Целевое финансирование 91 Прочие доходы и расходы 94 Недостачи и потери от порчи ценностей

Применение плана счетов: счет 98

• Доходы будущих периодов в сфере связи

  Доходов будущих периодов предназначен счет 98. На нем обобщается информация: о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде... по кредиту счета 98. Как видим, нормативная база по учету доходов будущих периодов есть, ... 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, ... в примере не задействован счет учета доходов будущих периодов. В том нет необходимости... учет по субсчету 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» ведется по...

• Как учесть расходы на разработку дизайна магазина

  Отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, в Плане счетов предусмотрен счет 98 "Доходы будущих периодов" ... ;. Разовый единовременный (паушальный) платеж относится ко всему периоду... составе доходов будущих периодов: Дебет 62 (76) Кредит 98 - паушальный платеж отражен в составе доходов будущих периодов...

• Учет в МКП при возврате учредителю приобретенных за счет субсидии ОС

  Нераспределенной прибыли. Предлагая указанную корреспонденцию счетов, Минфин подчеркивает, что у организации... стоимости); Дебет 98 Кредит 91-1 – признаны доходы в части полученного... варианте задействован счет 91 «Прочие доходы и расходы», причем доходы и расходы... добавочного капитала на прочие доходы. Остаток счета 83 (в виде разницы... признавалась в составе доходов будущих периодов с постепенным включением в доходы по мере амортизации... прочие расходы, а остаток доходов будущих периодов – на прочие...

• Обновлены годовые формы бухгалтерской отчетности

  510 Остаток по счету 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов» 520 Остаток по... счету 0 401 60 ... по счетам: – 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов»; – 0 401 50 000 «Расходы будущих периодов... 94 000 – 0 104 98 000), счета 0 114 00 000 (... дебетовыми оборотами по счету 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов», сложившимися за... отчетный период. Показатель превышения дебетовых...

• В Инструкцию № 157н внесены очередные изменения

  ... ;157н, счет 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов» предназначен для... отражения сумм доходов, начисленных (полученных) в отчетном периоде, но... текущего характера организациям 206 98 000 Расчеты по авансам... текущего характера организациям 208 98 000 Расчеты с подотчетными... текущего характера организациям 302 98 000 Расчеты по иным...

• Изменения в Инструкции №174н. Новые бухгалтерские проводки бюджетного учета

  98 000 «Прочие основные средства – имущество в концессии». Изменения в плане счетов... нефинансовыми активами» Кредит счета 0 401 40 182 «Доходы будущих периодов от безвозмездного права... по доходам от операционной аренды» Кредит счета 2 401 40 121 «Доходы будущих периодов от... операционной аренды» Начисление дохода от... » Кредит счета 2 401 40 122 «Доходы будущих периодов от финансовой аренды» Доход от возмещения...

• Порядок бухгалтерского и налогового учета утраченного имущества, переданного на ответственное хранение

  Есть учитывается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" ... ущерба. Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности... возникает, значит, корреспондировать со счетом 94 будет счет расчетов по возмещению ущерба... доходов будущих периодов; Дебет 51 Кредит 76 - 60 руб. - поступил первый платеж; Дебет 98 ... При этом в учете на счете 98 будет числиться кредитовое сальдо в... имеется, поскольку первоначально отраженная на счете 98 сумма ошибочной в смысле п...

• Неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и передаются безвозмездно: учет по окончании договора

  Арендатором. Порядок отражение на счетах бухгалтерского учета арендодателя полученных неотделимых... стоимость улучшений включается в состав доходов будущих периодов, а начисляемая амортизация относится... следующие операции: Дебет 08 Кредит 98 - учтены неотделимые улучшения по... амортизация; Дебет 98-2 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - ... в случае, если в период между датой проведения последней... 1 января года, являющегося налоговым периодом*(1). Законодательством не предусмотрено специального...

• Организация подарила основное средство другой организации: юридический и налоговой аспект

  Не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, ... в состав расходов отчетного (налогового) периода амортизационную премию, что прямо установлено... получения имущества учитывается в составе доходов будущих периодов на счете 98, субсчет "Безвозмездные поступления... - начислена амортизация; Дебет 98 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - ежемесячно... начисления амортизации в составе прочих доходов отражается часть стоимости безвозмездно полученного...

• «Стандартные» требования к учету событий после отчетной даты

  Коммерческие организации, например ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» }