В практическом бухгалтерском учете в условиях рыночной эко­номики используются следующие виды бухгалтерских балансов: вступительный; периодический и годовой (заключительный); со­единительный (фузионный); разделительный; санируемый; лик­видационный; сводный; сводно-консолидируемый.

Вступительный (организационный) баланс - свидетельствует о возникновении новой организации, т.е. по существу это баланс заново создаваемой организации. Показываемая в нем имуществен­ная масса оказывается состоящей в основном из денежных вкла­дов учредителей (участников) и организационных расходов. Со­ставлением вступительного баланса открывается, по существу, ведение бухгалтерского учета в данной организации.

Периодический и годовой (заключительный) балансы. Периоди­ческий или промежуточные балансы составляются на заданные отрезки времени (за месяц, квартал, полугодие, девять месяцев), а годовой (заключительный) - по остаткам средств и их источ­ников на конец отчетного года.

Соединительный (фузионный) баланс - баланс, составленный по результатам объединения имущества и обязательств двух и бо­лее организаций - юридических лиц. Соединительный баланс яв­ляется одной из форм отчетности организации, являющихся пра­вопреемником ранее действующих.

Разделительный баланс составляется при реорганизации орга­низации и разделении ее на два и более юридических лица или самостоятельные (отдельные) хозяйствующие субъекты (органи­зации, дочерние общества, структурные подразделения с само­стоятельным балансом).

Санируемые балансы составляются в тех случаях, когда органи­зация приближается к банкротству. Санируемый баланс составля­ется с привлечением аудитора еще до окончания отчетного периода с целью показать реальное состояние дел в организации. В отличие от обычного, в котором отдельные статьи рассматрива­ются как реальные, в санируемом балансе эти статьи могут не приниматься в расчет, либо подвергаться значительной уценке (например, материальные ценности могут быть уценены до воз­можной стоимости их реализации).

Ликвидационные балансы свидетельствуют о ликвидации орга­низации. Ликвидационные балансы отличаются от других главным образом оценкой своих статей (производимого более низкой сто­имости - реализационной, чем первоначальная балансовая сто­имость средств).

Сводные балансы. Если юридические лица подчиняются в адми­нистративном порядке какому-то управленческому органу и сда­ют ему самостоятельные балансы, то составляется сводный ба­ланс. Он отражает данные включаемых в него самостоятельных балансов.

Сводно-консолидируемые балансы. Баланс, составленный и объе­диняющий данные самостоятельных балансов дочерних обществ, представительств и т.п.

Различают также статические и динамические балансы. Баланс называется статическим, если позволяет на определенный момент времени представить в денежном измерении имущественное по­ложение организации. Разновидностью статического баланса яв­ляется актуарный баланс.

Баланс называется динамическим, если позволяет представить финансовый результат хозяйственной деятельности за отчетный период.

В зависимости от возникающих в хозяйственной жизни целей выделяют восемь признаков классификации бухгалтерских балан­сов [24 ].

По источникам составления - инвентарные, книжные, ак­туарные.

По срокам составления - вступительные, промежуточные (периодические, начинательные, заключительные, ликви­дационные).

По объему – самостоятельные, отдельные, сводные, кон­солидированные.

По полноте отражения данных - брутто-балансы, нетто-балансы (в которых не отражается амортизация основных средств, нематериальных активов, использование прибыли).

По реформированию - реформированные (когда прибыль не показывается в балансе отдельной статьей); нереформированные (когда прибыль показывается в балансе отдельной статьей).

По полноте - пробные, оборотные (по оборотам), сальдо­вые (по остаткам на счетах).

По формату - односторонние (актив сверху, пассив под активом или наоборот), двусторонние (актив слева, пассив справа или наоборот), раздельный (по центру приходится название статей, а слева и справа от них указываются чис­ловые значения актива и пассива), сводный (слева приво­дятся названия статей, а справа, в двух колонках, перечис­ляются суммы, относящиеся к активу и пассиву), шахматный (матрица, по строкам которой перечисляются статьи актива, а по столбцам - статьи пассива и наоборот).

По времени - провизорные (пробный, прогнозный), перс­пективный (баланс, который составлен по расчетным дан­ным на перспективу), директивный (который отражает оп­тимальную структуру использования ресурсов организации).

1Термин «баланс» происходит от латинскогоbis- дважды иlanx- чаша весов, откудаbilanx- буквально означает двучашие как символ равновесия.

2Термин «актив» происходит от латинского activus - активный, деятель­ный, действующий.

3Термин «пассив» происходит от латинскогоpassivus- пассивный, страдательный, бездеятельный.

Существует несколько видов бухгалтерских балансов: вступитель­ный, текущий, заключительный, оборотно-сальдовый, ликвидацион­ный, санируемый, разделительный, отдельный, сводный, консолиди­рованный, инвентарный.

Вступительный баланс составляется на дату начала деятельности Предприятия. Этот баланс, как правило, слабо дифференцирован, так как, когда создается юридическое лицо, его хозяйственные отношения" не могут отличаться большим разнообразием; его показатели свиде-1 тельствуют о стоимости ценностей, с которыми организация начинает свою деятельность. Имущество вновь созданного предприятия состоит из денежных средств, организационных расходов или имущества, об­разованного из вкладов учредителей. j Текущие (промежуточные) балансы составляются периодически si течение отчетного года и, как правило, только на основании данных! текущего бухгалтерского учета. Перед составлением итогового (заклю­чительного) баланса проводится обязательная инвентаризация с целыш фактического подтверждения данных бухгалтерского учета. | Данные заключительного (отчетного) баланса должны соответст-1 вовать остаткам по счетам Главной книги или другого аналогичного] регистра бухгалтерского учета на конец отчетного года. Годовой бух-1 галтерский баланс выступает в качестве как заключительного, так и, вступительного на первое января следующего за отчетным года. Таким! образом, выполняется требование преемственности отчетных показа-] телей.

Составление оборотно-сальдового баланса позволяет правильно рас-1 положить остатки по счетам Главной книги и в соответствующих стро-! ках баланса; удостовериться в совпадении величин валюты баланса;] развернуто показать в балансе дебиторскую и кредиторскую задолжен-| ность. I

Ликвидационный баланс составляют при ликвидации организации.] Перед этим в соответствии с Гражданским кодексом РФ составляется! промежуточный баланс с целью собрать долги юридического лица и| рассчитаться с его кредиторами. Требования кредиторов удовлетворя-1 ются за счет имеющихся у юридического лица денежных средств, а при 1 недостаточности последних - из сумм, вырученных от продажи при-, надлежащего юридическому лицу имущества. После погашения основ-! ных долгов предприятия приступают к составлению ликвидационного < баланса, которым завершаются расчеты с кредиторами. Ликвидацион- : ный баланс составляет ликвидационная комиссия. Оценка статей та­кого баланса производится по ликвидационной стоимости, но в боль- j шинстве случаев по более низкой, чем первоначальная балансовая сто- j имость. Однако могут появиться и статьи, которых раньше не было,| например «гудвилл» (от англ. goodwill) - условная стоимость репутации \ и деловых связей предприятия. -j

Санируемые балансы составляются в тех случаях, когда предприятие ] приближается к банкротству. Цель санаций - восстановление финан-1 совой устойчивости предприятия, пополнение собственных и оборот­ных средств за счет^ оказываемой заинтересованным лицом помощи. Для этого с целью выявления реального положения дел, финан­сового состояния предприятия на основании описи средств со­ставляется инвентарный баланс (он также составляется при со­здании новой организации на базе ранее существовавшей или при изменении хозяйством организационно-правовой формы, например превращение государственного предприятия в акцио­нерное). Отдельные статьи, которые в обычном балансе рассмат­риваются как реальные, в санируемом могут не приниматься в расчет либо приниматься в более низкой оценке. Так, на тот период, когда на предприятии вводится внешнее управление 1 , «замораживаются» его долги.

Разделительный баланс составляется в случае деления одной орга­низации на две и более либо при передаче структурных единиц одной организации другой. Этот баланс должен определять, к кому и какие именно виды хозяйственных средств, прав и обязанностей переходят. Суммовые итоги этих балансов соответствуют данным вступительного баланса.

По объекту отражения выделяют самостоятельный баланс - баланс юридического лица и отдельный баланс, составляемый филиалами, представительствами, структурными подразделениями одного пред­приятия.

Сводный баланс формируется из отдельных балансов путем сумми­рования показателей статей. Данные сводятся в особой колонке в виде общего итога актива и общего итога пассива. Такой баланс составляют федеральные министерства и другие федеральные органы исполни­тельной власти.

Консолидированный баланс представляет собой систему показате­лей, отражающих имущественное и финансовое положение на отчет-, ную дату группы взаимосвязанных в экономическом отношении пред­приятий.

Сводная бухгалтерская отчетность - это система показателей, от­ражающих финансовое положение группы взаимосвязанных организа­ций на отчетную дату, движение денежных средств и финансовые ре­зультаты деятельности за отчетный период. Эта отчетность составляет­ся по формам, разработанным головной организацией в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Сводную бухгалтерскую отчетность составляют объединения юри-! дических лиц, созданные на добровольных началах предприятиями (союзы, ассоциации), если это предусмотрено учредительными доку­ментами, а также федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти. Министерства и иные органы испол­нительной власти предоставляют сводную месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность об исполнении смет расходов орга­низаций, состоящих на бюджете, Министерству финансов РФ и фи­нансовым органам в установленные ими сроки.

Сводная бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

Консолидированная бухгалтерская отчетность (от англ. consolidated accounts) представляет собой объединение отчетности двух и более ор­ганизаций, находящихся в определенных юридических и финансово- хозяйственных взаимоотношениях. Рассматривая их как единое хозяй­ственное образование, она характеризует имущественное и финансо­вое положение группы на отчетную дату, а также финансовые результа­ты хозяйственной деятельности за отчетный период. Методология и техника консолидирования разработаны и описаны как в международ­ных, так и в национальных учетных стандартах большинства экономи­чески развитых стран.

Целью консолидирования является предоставление информации о группе хозяйствующих субъектов как о едином экономическом образо­вании, где каждая юридически самостоятельная организация, входя­щая в состав этой группы, обязана вести бухгалтерский учет всех хозяй­ственных операций в соответствии с действующими правилами учета и оформлять их результаты в виде финансовой отчетности.

Идеи консолидации были заложены в США, где начиная с середи­ны XIX в. наблюдался бурный процесс концентрации капитала, когда одни компании поглощались другими. В европейских странах к реали­зации идей консолидации приступили позднее. Слияние капиталов двух и более организаций, создание холдингов, финансово-промыш­ленных групп известны и в российской практике. Необходимость кон­солидации определяется экономической целесообразностью.

Если общества, входящие в группу, расположены в разных странах, то при составлении консолидированной отчетности головная компа­ния пересчитывает данные бухгалтерских балансов обществ в единой валюте и приводит все статьи баланса к единой оценке. Необходимость в перегруппировке баланса обычно не возникает, когда консолидируе­мые общества находятся в одной стране с головным и используют еди­ные методы составления отчетности.

Составление консолидированного баланса начинается с того, что балансы головного и дочернего обществ объединяются сначала поста­тейно и построчно. После этого осуществляются корректировочные процедуры консолидации, к которым при составлении консолидиро­ванного баланса относятся:

Консолидирование капиталов (например, может возникнуть двойной счет, так как в баланс попадает доля участия компании в ка­питале дочернего общества, и этот же капитал - в роли собственного капитала дочернего общества);

Консолидирование обязательств (дебиторской, кредиторской за­долженности и резервов);

Исключение промежуточных результатов.

Сделки между членами группы (союза, корпорации) не включаются в консолидированную отчетность; в ней отражаются только активы и обязательства, доходы и расходы от операций с третьими лицами.

В Российской Федерации методы консолидации не нашли отраже­ния в национальных стандартах бухгалтерского учета.

Основу информационной бухгалтерской системы любой организации составляет вступительный бухгалтерский баланс. Последующие факты хозяйственной жизни меняют показате­ли бухгалтерского баланса. Бухгалтерия идентифицирует, оценивает, классифицирует и регистрирует эти хозяйственные операции соглас­но общепринятым принципам, отражает и накапливает их в учетных системах, сводит воедино для составления промежуточных и годовых бухгалтерских балансов.

Вступительный баланс составляется на дату начала деятельности организации. Обычно она совпадает с днем реги­страции в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ), либо составление вступительного баланса приурочивается к ближайшему первому числу месяца деятельности организации. Вступительный баланс харак­теризует в денежном выражении начальную стадию формирования и кругооборота средств. В активе баланса отражаются состав и разме­щение имущества (активный капитал) организации, в пассиве сумма источников имущества организации (пассивный капитал), который формируется за счет взносов собственников (акционеров, членов това­рищества и т.п.). Они формируют учредительный капитал, который в зависимости от организационно – правовой формы юридического лица может быть: уставный (акционерный, долевой) капитал, складочный долевой капитал или паевой капитал.

Формирование учредительного капитала имеет свои особенности. Так, в акционерных обществах акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества. При этом не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества. Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом общества. В случае неполной оплаты акций в течение установ­ленного срока право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходит к обществу. Договором о создании общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате акций.

Акции, право собственности на которые перешло к обществу, должны быть реализованы по цене не ниже их номинальной стоимости не позд­нее одного года после их приобретения обществом, в противном слу­чае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала. Если общество в разумный срок не примет решения об уменьшении своего уставного капитала, орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, либо иные государственные органы или органы местного самоуправления, которым право на предъявление такого требования предоставлено Федеральным законом, могут предъявить в суд требование о ликвидации общества.

Оплата акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Денежная оценка имущества производится по соглашению между учредителями. При оплате акций не денежными средствами, для определения рыночной стоимости такого имущества должен, как правило, привле­каться независимый оценщик.

Хозяйственные отношения в момент создания организации, находятся в стадии становления, поэтому хозяйственные операции сла­бо дифференцированы и немногочисленны. Активы баланса вновь созданных организаций отличаются крайней простотой и могут состо­ять в основном из денежных средств и имущества, переданного учре­дителями в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. При этом оценка переданного имущества производится по согласованию между учредителями. Вступительный баланс в акционерных обществах может составляться еще до того, как весь уставный капитал будет оплачен акционерами, поэтому его реальная величина будет определена только после реализации всех выпущенных акций. Поэтому, в активе учредительного баланса должна быть выделена контрпассивная статья 75 «Рас­четы с учредителями», которая будет означать неоплаченную часть уставного капитала.

При создании предприятия возникают организационные расходы, которые складываются из расходов на услуги консультантов, рекламные мероприятия, регистрационные, а также иные сборы, подготовку документации и др. Сумма организационных расходов в учредитель­ном балансе отражается по статье 04 «Нематериальные активы». За период деятельности организации эта сумма амортизируется. Обыч­но организационные расходы несет один из учредителей, который оформляет их в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного общества. Если этого не происходит, то в балансе отражается кредиторская задолженность перед подотчетным лицом, совершившим данные расходы. Вступительный баланс хозяйственного общества может им следующий вид:

Таблица 1.1 – Примерный вид вступительного баланса созданной организации

Можно отметить следующие признаки, определяющие особенности учредительного баланса вновь созданной организации:

а) учредительный баланс составляется на дату государственной регистрации вновь созданной компании и поэтому его состав­ление не может быть приурочено к срокам составления периодических балансов;

б) для учредительного баланса свойственно слабое разделение статей;

в) в активе вступительного баланса наряду с денежными сред­ствами и стоимостью имущества, записанного в качестве вкла­да в уставный капитал, отражаются организационные расходы, а в акционерных обществах может отражаться задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

г) имущество в учредительном балансе оценивается по взаимному согласию сторон, но возможно и вовлечение независимого эксперта по оценке.

Особенности составления санируемого баланса

Санируемый баланс – баланс, составляемый в рамках процедуры санации предприятия, находящегося на грани банкротства. Санация как экономическая категория выражает комплекс последовательных, взаимосвязанных мероприятий финансово-экономического, организационно-правового, производственно-технического, социального характера, направленных на преодоление финансового кризиса на предприятии и возобновление его прибыльности и конкурентоспособности в долгосрочном периоде. Целью финансовой санации для предприятия является сохранение ликвидности и платежеспособности, сокращение всех видов задолженности, улучшение структуры оборотного капитала и формирование фондов финансовых ресурсов.

Санируемый баланс составляется в целях определения дальнейших перспектив организации (банкротство или возобновление деятельности). Для его составления обычно приглашают аудиторов, которые должны выдать заключение о реальном положении дел на предприятии и сформулировать рекомендации о путях решения проблем.

Как уже было сказано, санируемые балансы используются лишь в исключительных целях, когда предприятие находится на стадии банкротства и необходимо либо принять решение о ликвидации, либо убедить кредиторов о целесообразности отсрочки платежа. Санируемые балансы включают данные о реальном состоянии дел на предприятии, величине понесенного убытка, путях и возможности его покрытия в будущем, возможных сроках мероприятий по финансовому оздоровлению. Санируемые балансы существенно отличаются от отчетных в результате применения уценки элементов баланса, не соответствующих действительности. По данным санированного баланса проводится анализ абсолютных показателей финансовой стабильности, которые являются основой аудита финансового состояния предприятия, он отражает сущность финансового состояния предприятия.

Санируемые балансы являются разновидностью промежуточных бухгалтерских балансов. Только отличие в том, что в обычном балансе некоторые статьи рассматриваются как реальные, а в санируемом балансе эти статьи могут не приниматься в расчет либо подвергаться значительной уценке, если будет установлено, что их цифры не отвечают действительности. Санируемый баланс не содержит корректирующих статей (износ основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и др.). Другими словами в балансе отражается не фактическая стоимость имущества, а его стоимость в рыночных ценах на дату составления баланса. Ряд статей обычного баланса при санировании не принимаются в расчет (например, доходы будущих периодов, расходы будущих периодов, нераспределенная прибыль прошлых лет), другие подвергаются значительной уценке (например, счета запасов).

Санированный баланс составляется аудитором способом рекапитуляции, т.е. преобразованием отчетного баланса в краткую форму, которая, с одной стороны, позволяет провести объективный анализ, а с другого - максимально удобна для аналитических расчетов. Результатом санируемого баланса является принимаемое решение: либо предприятие объявляется банкротом, либо ему предоставляется испытательный срок.

Особенности составления разделительного баланса

Разделение - форма реорганизации, при которой юридическое лицо прекращает свою деятельность, а все его права и обязанности переходят к вновь созданным организациям в соответствии с разделительным балансом.

Выделение - форма реорганизации, при которой реорганизованная организация не прекращает свою деятельность, а передает часть своих прав и обязательств выделившимся из нее предприятиям в соответствии с разделительным балансом.

Для целей бухгалтерского учета в решении учредителей следует определить сроки реорганизации, срок не может составлять менее 30 дней с момента публичного уведомления кредиторов о принятом решении реорганизации. В течение установленного учредителями срока кредиторы могут заявить требования в установленном порядке. Реализуемый в процессе реорганизации принцип универсального пра­вопреемства предполагает переход всех имущественных и исключитель­ных прав, а также имущественных обязанностей к организациям, воз­никшим в результате разделения и выделения. Поэтому в решении о разделении или выделении обязательно указывают наименования вновь созданных организаций, сведения об их учредителях и размерах уставных капиталов.

Кроме того, Методические указания по формиро­ванию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации предприятия требуют в решении учредителей определить:

а) способы оценки имущества и обязательств по решению учре­дителей;

б) сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств в соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

в) источники формирования уставных капиталов вновь создаваемых предприятий;

г) долю прибыли отчетного периода или прошлых лет, которая пойдет на выкуп акций реорганизуемого общества по цене не ниже их текущей рыночной стоимости.

При реорганизации в форме разделения высший орган управления реорганизуемого предприятия принимает решение о разделении и утверждает разделительный баланс предприятия. Участники обществ, которые создаются в результате разделения, должны утвердить учредительные документы и избрать исполнительные органы вновь созданных организаций. Если реорганизация будет производиться путем выделения, то высший орган управления реорганизуемого предприятия обязан:

Оформить решение о выделении и о создании новых организаций;

Внести изменения в учредительные документы той организации, из состава которой выделяется одна или несколько организаций (эти изменения могут быть связаны с изменением состава участников общества, определением размеров их долей и т.д.);

Утвердить разделительный баланс.

Перед составлением разделительного баланса производят уведомление кредиторов и урегулирование отношений с налоговыми органами. Кроме того, в обязательном порядке проводят полную и сплошную инвентаризацию реорганизуемого предприятия. В ходе инвентаризации проверяются наличие, состояние и оценка имущества и обя­зательств, составляются акты сверки расчетов с каждым дебитором и кредитором.

Согласно ст. 59 ГК РФ разделительный баланс составляется при реорганизации в формах разделения и выделения и позволяет опреде­лить, как распределяется имущество в результате реорганизации и по каким именно обязательствам в порядке правопреемства отвечают организации после реорганизации. В разделительном балансе четко определяют, кто будет являться правопреемником реорганизуемой фирмы. Кроме того, определяют конкретно состав имущества и обя­зательств, переходящих к правопреемникам вновь созданных организаций.

Как правило, при разделении юридического лица его кредитор­скую задолженность распределяют между правопреемниками пропор­ционально величине активов, которые переходят к каждому из них. В таком же порядке распределяется задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, а также собственный капитал предприя­тия.

Разделительный баланс состоит из трех частей.

Первая часть содержит информацию о реорганизации юридиче­ских лиц (полное наименование реорганизуемого юридического лица и его правопреемников, организационно-правовая форма, дата и фор­ма реорганизации, правопреемство).

Вторая часть представляет собой непосредственно разделитель­ный бухгалтерский баланс, содержащий данные об активах, обязатель­ствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица, а также о распределении балансовых статей между бухгалтерскими ба­лансами правопреемников.

Третья часть разделительного баланса содержит пояснения к разделительному балансу, расшифровывающие статьи активов, обяза­тельств и собственного капитала, а также особенности распределения балансовых статей между правопреемниками. Например, по статье «Основные средства» должны быть указаны объекты основных средств, которые переходят к каждому правопреем­нику: наименование, количество, стоимостная оценка.

Решение о способе оценки имущества принимают учредители и закрепляют его в договоре о реорганизации. Если имущество оценивается по остаточной или первоначальной стоимости, то в разделительном балансе оно учитывается на основа­нии текущей бухгалтерской документации фирмы. Если же имущество оценивается по рыночной стоимости, то в передаточном балансе надо отразить отклонение этой стоимости от балансовой.

Оценка кредиторской задолженности производится по данным текущего бухгалтерского учета. При этом задолженность может увеличиться на сумму убытков, которую предъявят кредиторы. Это произойдет в том случае, если убытки у них возникли в связи с реорганизацией фирмы.

Операции, осуществляемые реорганизуемым лицом до момента прекращения его деятельное на дату внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ должны быть отражены в бухгалтерском учете данных предприятий. Расходы, связанные с проведением реорганизации отражаются в учете той фирмы, которая их фактически понесла.

Перед составлением заключительной бухгалтерской отчетности закрываются все счета бухгалтерского учета, на которых не находят отражение передаваемые в процессе реорганизации права и обязательства (счета продаж, прочих доходов и расходов и т.д). Показатели вступительной отчетности организации, созданной в результате реорганизации в формах разделения и выделения, формируются на основании данных разделительного баланса, скорректированного в соответствии с показателями заключительной бухгалтерской отчетности.

В результате реорганизации предприятий их учредители определяют новый размер уставного капитала. Размеры уставного капитала новых фирм могут отличаться от величины уставного капитала реорганизованных предприятий за счет направления на увеличение уставного капитала прочих составляющих собственного капитала. Кроме того, вновь созданное предприятие обязано контролировать соотношение между размером уставного капитала и суммой чистых активов. Если размер уставного капитала окажется меньше, чем величина чистых активов новой фирмы при конвертации акций, то разницу надо отразить во вступительном балансе как добавочный капитал, либо как нераспределенную прибыль. Если новый уставный капитал окажется меньше чистых активов при замене паев и долей, то разница отражается во вступительном балансе в показателях прибылей и убытков.

Наконец, если размер уставного капитала превысит величину чистых активов, то расхождения тоже надо показать в отчетности по строкам прибылей или убытков. В разделительном балансе активы и пассивы балансов организаций – правопреемников могут не совпадать.

Полнотекстовый поиск:

Главная > Реферат >Бухгалтерский учет и аудит

1) вступительный;

2) операционный:

а) промежуточный (месячный, квартальный);

б) годовой;

3) соединительный;

4) разделительный;

5) санируемый;

6) ликвидационный;

7) сводный;

8) сводно-консолидированный;

9) отдельный.

Все виды балансов могут различаться как номенклатурой статей, так и методами оценки.

Составлением вступительного (организационного) баланса открывается, по существу, ведение бухгалтерского учета в каждой организации. В данной ситуации бухгалтерский баланс будет крайне простым, так как показываемая в нем имущественная масса окажется состоящей в основном из двух-трех статей: денежных вкладов, уставного капитала и расчетов с учредителями.

Операционные – промежуточный (месячный, квартальный) и годовой – бухгалтерские балансы по форме могут отличаться один от другого (как правило, используется одна и та же форма бланка). В то же время в техники формирования промежуточного и годового бухгалтерских балансов существуют значительные различия. Промежуточный баланс составляется обычно на основе книжных данных. Годовой бухгалтерский баланс выступает как заключительный для отчетного года и одновременно как вступительный для нового хозяйственного года.

Соединительный баланс составляется при слиянии двух и более хозяйствующих субъектов в одно юридическое лицо. Вступительный баланс нового хозяйствующего субъекта и будет соединительным балансом. Он составляется на основании заключительных (ликвидационных) балансов сливающихся организаций путем суммирования показателей.

Разделительный баланс составляется при разделении одного хозяйствующего субъекта на ряд юридических лиц или при выделении из единого баланса хозяйства некоторой доли капитала для образования новой организации. На практике составлению такого баланса предшествует составление ликвидационного баланса.

Санируемый баланс составляется в тех случаях, когда организация приближается к банкротству. В этих условиях перед субъектом возникает дилемма: либо ликвидация путем объявления о банкротстве, либо договориться с кредиторами об отсрочке платежей. Такой баланс, как правило, составляется с привлечением аудитора еще до окончания отчетного периода с целью показать реальное состояние дел организации. Составление этого баланса предполагает проведение полной инвентаризации.

Ликвидационный баланс отличается от других как оценкой статей актива (производимой по реализационной стоимости, в большинстве случаев более низкой, чем первоначальная балансовая стоимость), так и их структурой. При этом в данном балансе обязательным условием его составления является полная инвентаризация всех объектов учета.

Сводный баланс формируется путем соединения отдельных заключительных балансов. При этом отчетные показатели по макету суммируются и сводятся в особой колонке в виде общего итога актива и общего итога пассива. Такой баланс составляют различные министерства и ведомства.

Сводно-консолидируемый баланс – новое явление в отечественной учетной практике. Он представляет собой объединение балансов организаций, юридически самостоятельных, но зависимых в экономическом отношении. Такой баланс объединяет бухгалтерский баланс головной организации, ее дочерних и зависимых обществ. Особенность этого баланса состоит в том, что из него исключаются все внутренние обороты, а затем делается расчет по каждой статье баланса в зависимости от доли в организациях-участниках головной организации.

Отдельный баланс – это баланс подразделения (филиала), его форма определяется учетной политикой организации.

В зависимости от полноты оценки отдельных статей балансы могут быть разделены на балансы-нетто и балансы-брутто .

Если сальдо всех счетов Главной книги, за исключением результатных, включаются в баланс, то и сальдо регулирующих счетов соответственно показываются в балансе. Сальдо дополнительных счетов увеличивает сальдо тех счетов, которые они дополняют; при этом сальдо контрарных счетов показываются со знаком минус, как и дополнительные счета (показанные со знаком плюс) вслед за счетом, оценку которого они дополняют (увеличивая или уменьшая). В этом случае сальдо контрарного счета уменьшает итог баланса, и такой баланс называется балансом-нетто .

Если сальдо контрарного счета показывается со знаком плюс на противоположной стороне баланса, то итог баланса увеличивается, и такой баланс называется балансом-брутто . Такие балансы в российской практике составлялись до 1996 г.

В качестве учетных регистров организации широко используют оборотно -сальдовые балансы (ведомости), которые еще называют пробными или проверочными, а также шахматные балансы .

Оборотный баланс по существу представляет собой перечень всех счетов, приведенных в Главной книге, более детализированный, согласно рабочему плану счетов, принятому в составе учетной политики организации. В него включаются все счета, даже те, которые не имеют сальдо, поэтому оборотный баланс можно также называть балансом-брутто. Сальдовый же баланс (операционный, вступительный и др.), который по существу представляет собой извлечение из оборотного баланса, по отношению к оборотному балансу можно назвать балансом-нетто.

Оборотный баланс в практике часто недостаточен для изучения динамики хозяйственных операций, поскольку в нем приводятся только итоги дебетования и кредитования счетов. Однако из него не видны те основания, по которым каждый счет был дебетован и кредитован: не известна взаимосвязь счетов при отражении той или иной хозяйственной операции. В бухгалтерском учете эта взаимосвязь определяется корреспонденцией счетов. Поэтому если в оборотно-сальдовую ведомость (оборотный баланс) занести данные о корреспонденции счетов по всем оборотам, то оборотный баланс может быть трансформирован в шахматный баланс, который будет характеризовать всю динамику хозяйственной деятельности. На практике этот вид баланса редко используется ввиду трудоемкости заполнения при наличии большого количества синтетических счетов в рабочем плане счетов организации. Указанные виды балансов могут составляться не только за год, но и за месяц и даже день в виде особых ведомостей.

Существуют различные виды аналитических балансов.

Бухгалтерский баланс имеет некоторые ограничения, влияющие на его аналитичность. «Поэтому баланс подвергают различным преобразованиям и строят на его основе ряд аналитических балансов». наиболее распространенными являются

Баланс-нетто,

Шахматный оборотный баланс,

Средний баланс,

Свернутый (уплотненный) баланс.

При анализе финансового состояния коммерческой организации целесообразно различать понятия баланса-брутто и баланса-нетто .

Наиболее распространенной является данная классификация балансов в зависимости от наличия в них регулирующих статей, или регулятивов, к некоторым основным, балансовым статьям. «Под регулятивом понимают контрарную статью, уточняющую оценку актива, характеризуемую основной статьей». Контрарным называется счет бухгалтерского учета, с помощью которого может быть получена дополнительная стоимостная характеристика данного объекта учета. Подобный счет может использоваться различными способами:

а) самостоятельно отражать в балансе как регулятив к основному счету;

б) уточнять оценку объекта, отраженную по основному счету, поскольку именно уточненная оценка и приводится в балансе. Контрарный счет, имеющий дебетовое сальдо, называется контрпассивным. Контрарный счет, имеющий кредитовое сальдо, называется контрактивным.

В настоящее время в мировой учетно-аналитической практике более распространено составление баланса-нетто. Вместе с тем при анализе считается целесообразным приводить основные контрарные статьи в балансе в виде дополнительной информации, не включая их в валюту баланса. Именно по этой схеме составляются бухгалтерские балансы в экономически развитых странах.

В нашей стране за последние шестьдесят лет методология составления баланса неоднократно менялась.

Наибольшие изменения в отношении регулятивов были сделаны в отчетности за 1996 г. - эти статьи были вообще удалены из баланса и стали указываться, в форме № 5 в качестве справки. Так, исходная информационная база для анализа финансового состояния коммерческой организации в динамике существенно менялась в течение лет.

Значительной по своему удельному весу является регулирующая статья - «Торговая наценка по нереализованным товарам». «Начиная с отчетности за 1996 г., эта статья вообще отсутствует, поскольку согласно нормативным документам остаток товаров должен отражаться в бухгалтерском балансе по покупной стоимости независимо от варианта учета товаров - по розничным (продажным) ценам или по покупной стоимости.»

В отчетности прежних лет значительный удельный вес имела регулирующая статья «Использование прибыли». Экономический смысл регулирования в этом случае заключался в следующем.

Начиная с 1996 г. статью «Использование прибыли» перестали показывать в балансе, а соответствующую сумму приводили в форме № 2 по трем статьям - «Налог на прибыли», «Отвлеченные средства», «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода».

А введенный с 1 января 2001 г. новый план счетов существенно изменил методологию расчета прибыли и отражения ее в отчетности. Традиционно различные виды расходов коммерческой организации отражались в бухгалтерском учете одним из трех способов:

1) капитализировались, т. е. включались в стоимость приобретенного актива и отражались на балансе;

2) относились на счет прибылей и убытков (непосредственно или через себестоимость продукции);

3) списывались за счет чистой прибыли - прибыли, остававшейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов и прочих обязательных платежей.

Новый план счетов устранил последнюю схему списания расходов за счет чистой прибыли и тем самым привел в соответствие методологию бухгалтерского учета в части исчисления финансового результата требованиям законодательства в отношении прав собственников предприятия.

Шахматный оборотный баланс. Текущий баланс представляет собой свод сальдо синтетических счетов, поэтому из него не видно, каковы были обороты по каждому счету. Этот недостаток можно устранить, прибегнув при анализе к шахматному оборотному балансу. В этом случае обороты по каждому счету можно привести не только общими итогами, но и с указанием корреспондирующих счетов, что позволяет видеть источник поступления или направление выбытия средств. Шахматный оборотный баланс можно построить по данным Главной книги.

Средний баланс . Средним называется баланс, все статьи которого представляют собой средние величины соответствующих статей балансов коммерческой организации за ряд периодов. По данным баланса, приведенного в приложении 5, можно построить средний баланс, каждая статья которого - среднее арифметическое сумм на начало и конец года. Таким же образом строятся средние балансы по данным балансов за ряд лет (кварталов). Усреднением балансов достигается сглаживание колебаний по отдельным статьям и разделам.

Свернутый (уплотненный ) баланс. Уплотнение баланса осуществляется объединением в группы однородных статей. Таким образом, может быть резко сокращено число статей баланса, повышена его наглядность. Этот прием особенно полезен и необходим при сравнительном анализе балансов отечественной и зарубежной компаний. Как известно, в экономически развитых странах нет жесткой регламентации структуры баланса. Поэтому одним из первых шагов сравнительного анализа является приведение балансов к сопоставимой по составу статей структуре. Свертка может применяться также при подготовке баланса для расчета аналитических коэффициентов; агрегированием статей в этом случае достигается большая наглядность для чтения баланса и, упрощаются алгоритмы расчета.

II. Заключение

Бухгалтерский баланс как элемент метода бухгалтерского учета венчает процедуру обработки бухгалтерских данных, обобщая их в информационную модель финансового состояния экономического субъекта. Информация этой модели, представленная в виде отчетных показателей балансовых строк основной формы финансовой отчетности, выступает несравнимым источником при оценке (анализе) функционирования хозяйственной единицы, ее производственно-хозяйственной и финансовой деятельности, направленной на совершенствование или развитие всей системы управления предприятием. На основе данных, представленных в балансе, заинтересованные пользователи имеют возможность изучать наличие, размещение и использование ресурсов, платежеспособность и финансовую устойчивость организаций и удовлетворять, таким образом, свои информационные потребности.

Таким образом, в бухгалтерском учете существует множество видов бухгалтерских балансов, которые отличаются в зависимости от цели их составления. Балансы могут классифицироваться по следующим признакам: по времени составления, по источникам составления, по объему информации, по характеру деятельности предприятия, по объекту отражения и по способу очистки. На практике самым распространенным является составление заключительного (исходящего, годового) баланса, так как он составляется на 31 декабря, то есть за год. Именно год чаще всего является анализируемым и показательным период.

Изучая баланс организации, можно определить, чем владеет ее собственник, сумеет ли организация ответить перед взятыми на себя или ей угрожают финансовые затруднения.

По бухгалтерскому балансу определяется конечный финансовый результат работы организации за отчетный период. В зависимости от того, увеличился он или уменьшился в отчетном году по сравнению с предыдущим, можно судить о способности руководителей организации сохранить или приумножить имеющиеся материальные и денежные ресурсы.

Особенностью бухгалтерского баланса является то, что в нем сопоставляются имущество, права и обязательства (долги). При условии равенства имущества и долгов, права и обязательства взаимно погашаются. Превышение имущества над долгами, дает превышение прав над обязательствами. В случае превышения долгов над имуществом возникает дефицит имущества. В теории бухгалтерского учета, имущество называется активом, а долги (или обязательства) - пассивом.
Баланс всегда считался и считается в настоящее время главной определяющей формой отчетности. Сам баланс - это модель, с помощью которой в интересах всех пользователей представляется финансовое положение организации на определенный момент времени .

III. ЛИТЕРАТУРА

1.Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Тесты. – Ростов-н-Д.: МарТ, 2005.

2.Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Куттер М.И., Таранец Н.Ф., Уланова И.Н. –М.: Финансы и статистика, 2005.

Бухгалтерского

1) баланс – это отчетная форма, бланк, заполняемый в бухгалтерии (сугубо практический и научно неосмысленный подход);

2) баланс – это объективно существующее в каждом хозяйстве и познаваемое бухгалтерскими методами соотношение между средствами организации и источниками их образования; бухгалтер не заполняет бланк баланса, а открывает его;

3) баланс – это соотношение дебетовых и кредитовых сальдо всех счетов, баланс, заданный всей системой счетов и двойной записью.

Комментируя вышесказанное, можно отметить, что при определении баланса следует четко разграничивать практику и теорию. На практике с формальной точки зрения бухгалтерский баланс – это отчетная форма, бланк баланса и то, что в этом бланке указано, составляет содержание баланса.

В теории учета существует два подхода относительно бухгалтерского баланса. Первый рассматривает баланс с экономическо-правовой точки зрения и представляет его как совокупность всего того, что хозяйствующий субъект имеет и что может быть исчислено в денежном выражении. Другими словами, баланс характеризует имущественное состояние собственника. В этом смысле бухгалтерский баланс хозяйства существует вне зависимости от ведения бухгалтерского учета. Этим утверждается объективный характер баланса в том смысле, что он присущим ему способом выражает события, происходящие в реальной хозяйственной деятельности. Каждое хозяйство, если оно и не вело никакого учета, все же имеет свой баланс, который определяет его имущественное состояние на известный момент. При этом в имущественном состоянии хозяйства всегда есть две стороны: одна определяет собой совокупность имеющихся в хозяйстве средств, которые называют активом, другая указывает источники получения этих средств (собственные или заемные). Обе стороны, естественно, равны, так как всякая ценность, привлеченная в хозяйство, имеет свой источник получения. Отсюда характеристика имущественного состояния хозяйства – юридического лица.

В рамках этого подхода можно привести следующие определения:

Баланс есть «душа хозяйства, существование которой не менее реально, чем материального инвентаря хозяйства. Баланс можно постичь только умозрением, а нельзя как инвентарь осязать в натуре. Обычно хозяйственник познает в управляемом им хозяйстве только то, что осязает и, самое большее, видит своими глазами»;

Баланс есть объективное и реальное представление хозяйства и хозяйственной деятельности в пределах, допускающих численное выражение в единой и устойчивой единице исчисления. Баланс представляет стройное целое, обусловленное взаимозависимостью между отдельными элементами, системное в своей законченности;

Второй подход рассматривает баланс с учетной точки зрения, согласно которой баланс – это момент счетного отражения имущественного состояния хозяйства. В данном контексте он определяется как метод бухгалтерского учета, который путем соотношения дебетовых и кредитовых сальдо всех счетов позволяет судить о состоянии хозяйства на тот или иной момент, причем данный метод непосредственно связан с системой счетов и двойной записью.

Таким образом, в эволюции взглядов в отношении сущности баланса следует обозначить основные этапы. На первом этапе, длившемся более 400 лет, словом «баланс» обозначали двойную запись по счетам. В то время бухгалтерия и баланс служили предпринимателю некими внутренними контрольными и расчетными инструментами для собственных сделок. Все остальные приведенные определения касались лишь отдельных свойств баланса. Юридическая регламентация учета привела к развитию учения об отчетности. Был выдвинут принцип ежегодной отчетности, центральное место в которой занимал баланс. Он уже выступал не только как способ проверки записей по счетам, но и как инструмент для оценки работы предприятия.

Начавшийся в конце XIX в. второй этап развития балансовой мысли ознаменовался дискуссией о месте и роли балансов. Этот период может быть охарактеризован как становление бухгалтерского учета как науки. Уже стали подниматься вопросы о целях баланса в широком смысле слова и дискутироваться понимание отчетности с точки зрения ее пользователей. Соответственно, возникло различное понимание целей составления баланса. В настоящее время наиболее распространенным можно считать следующее определение: баланс – это метод бухгалтерского учета, позволяющий в денежной оценке на определенный момент времени отразить состояние средств организации и источников их формирования.

В данной формулировке четко выделяются две категории: средства и источники, т. е. актив и пассив. Это определение во множестве вариантов можно считать классическим.

Однако в двадцатых годах прошлого столетия появилось иное определение: баланс – это метод бухгалтерского учета, позволяющий в денежной оценке и на определенный момент времени отразить кругооборот капитала, вложенного в организацию, и его финансовый результат.

Первое определение вытекало из статического понимания баланса, второе – из динамического. Эти определения характеризуют один и тот же баланс, но с разных позиций. Их изучение представляет огромный интерес с точки зрения анализа финансового положения организации различными пользователями.

1. Охарактеризуйте основные черты балансового обобщения информации.

2. Приведите существующие определения бухгалтерского баланса с точки зрения теории и практики.

3. Приведите определения бухгалтерского баланса с точки зрения интересов пользователей отчетности.

4. Почему один и тот же баланс может интерпретироваться по-разному?

1. К отличительным чертам балансового обобщения информации относятся:

а) синтетический характер получаемой информации;

б) двойственный характер отражения данных;

в) доброкачественность информации;

г) уравненность показателей.

2. В качестве балансирующих показателей актива и пассива баланса выступают:

а) основные средства;

б) кредиторская задолженность;

в) финансовые результаты (прибыль или убыток).

3. Какой элемент бухгалтерского баланса считается основным:

б) статья;

в) валюта.

4. Определение баланса как метода бухгалтерского учета, позволяющего изобразить кругооборот капитала, вложенного в предприятие, и его финансовый результат, возникло:

а) в 20-х гг. XIX в.;

б) в 20-х гг. XX в.;

Начинательный баланс – свидетельство о возникновении организации. С него начинается ведение бухгалтерского учета данного хозяйствующего субъекта. Он составляется или после регистрации устава организации, или после внесения в уставный фонд активов.

В отличие от начинательных балансов, которые составляются только один раз (в момент создания организации), текущие балансы разрабатываются в соответствии с принципом учетного периода периодически в течение всего времени функционирования организации и подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).

Начальные и заключительные балансы разрабатываются в начале и в конце финансового года. При этом следует помнить, что исходящие данные на конец отчетного периода (года) служат начальными (входными) данными на начало следующего финансового года. Коллация (тождественность) преемственных данных обязательна.

Промежуточные балансы составляются за периоды, находящиеся между началом и концом отчетного периода. В России промежуточные балансы заполняются итоговыми показателями за первый квартал (за три месяца), за полугодие (за шесть месяцев) и по окончании третьего квартала, т. е. нарастающими данными за девять месяцев.

Завершающий баланс свидетельствует о прекращении деятельности организации, он также называется ликвидационным балансом . Если фирма подлежит ликвидации, то ликвидационная комиссия составляет одноименный баланс. Он может быть составлен в два этапа. На первом этапе составляется баланс организации, подлежащей закрытию, на втором – баланс, который отражает результаты ликвидации.

По объему информации балансы подразделяются на отдельные, самостоятельные, сводные, консолидированные, народно-хозяйственные. М. И. Кутер перечисленные группы классифицировал по двум признакам: по объему информации (единичные, сводные) и по объекту отражения (самостоятельные и отдельные).

Единичные (отдельные) балансы характеризуют деятельность только одной организации. Каждая организация, обладающая правами юридического лица, должна иметь самостоятельный баланс. Однако баланс может иметь любой хозяйствующий субъект, и если он функционирует внутри юридического лица, то администрация последнего может открыть ему отдельный баланс. Самостоятельный баланс связан с отдельными балансами через зеркальные счета внутренних расчетов. При составлении самостоятельного баланса эти счета взаимно сальдируются, и их данные в самостоятельный баланс не включаются.

Если юридические лица подчиняются в административном порядке какому-то управленческому органу и сдают ему самостоятельные балансы, то составляется сводный баланс . Он агрегирует данные включаемых в него самостоятельных балансов, но при этом взаимные расчеты между организациями, сдавшими самостоятельные балансы, должны быть исключены из сводного баланса.

Консолидированный баланс составляется, когда в роли хозяйствующего субъекта выступает финансовая группа, и объединяет полностью самостоятельные балансы дочерних фирм.

Консолидированный баланс формирует информацию о группе как о единой организации и показывает, каким был бы собственный баланс материнской компании, если бы она закрыла все дочерние общества и сама осуществляла непосредственное управление их деятельностью.

Возможность консолидации отчета вызывает сомнение у некоторых специалистов, поскольку принятая в России юридическая трактовка баланса предполагает, что его итог должен включать не все средства, которые контролируются организацией, а только те, которые находятся в ее собственности. Консолидация невозможна, так как консолидированный баланс объединяет средства различных собственников, кроме того, она бессмысленна по той причине, что согласно принципу оценки по себестоимости (историческая стоимость) у разных хозяйствующих субъектов, обладающих правами юридических лиц, будут несопоставимые активы.

По объему информации выделяют также народно-хозяйственный баланс , который пытались построить по бухгалтерской схеме видные специалисты нашей страны (В. Ф. Валицкий, А. П. Рудановский, С. Г. Струмилин), но по причинам юридического и экономического порядка их попытки не получили признания.

При классификации по процедурно-организационным мероприятиям балансы подразделяются на ликвидационные, санируемые, разделительные, объединительные. Потребность в санируемых балансах возникает только в исключительных случаях, когда организация находится на пороге банкротства (несостоятельности выплачивать долги) и необходимо определиться: принять решение о ликвидации (прекращении деловой активности) путем объявления о банкротстве или испытать последний шанс – убедить кредиторов в целесообразности отсрочки платежей. Для составления санируемого баланса привлекаются независимые аудиторы, которые еще до срока составления заключительного баланса (т. е. до окончания финансового года) должны выдать заключение о реальном состоянии дел в организации, величине понесенного убытка, путях и реалиях его покрытия в будущем, возможных сроках реализации мероприятий, направленных на оздоровление финансового состояния.

Разделительные балансы составляются в момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких структурных единиц или при передаче одной или нескольких структурных единиц данной организации другой организации (в последнем случае баланс называется передаточным ).

Объединительные балансы разрабатываются при объединении (слиянии) нескольких организаций в одно целое или при присоединении одной или нескольких структурных единиц к данной организации.

По характеру деятельности балансы могут быть основной и неосновной деятельности.

Основной называется деятельность, соответствующая профилю организации, ее уставу. Все прочие виды деятельности – неосновные . Подразделения организации, занимающиеся неосновной деятельностью, могут иметь отдельные балансы. Однако во многих случаях показатели работы этих подразделений отражаются на балансе основной деятельности. При этом средства подразделений, занимающихся неосновной деятельностью, отражаются на соответствующих статьях баланса вместе со средствами по основной деятельности.

По полноте или по способу очистки выделяются балансы-брутто и балансы-нетто. Если сальдо всех счетов, за исключением результатных, включается в баланс, то и сальдо регулирующих счетов показывается, соответственно, в балансе. Сальдо дополнительных счетов увеличивают сальдо тех счетов, которые они дополняют, но сальдо контрарных счетов показываются со знаком минус, как и дополнительные счета (показанные со знаком плюс) вслед за счетом, оценку которого они дополняют (увеличивая или уменьшая). В этом случае сальдо контрарного счета уменьшает итог баланса, и такой баланс называется баланс-нетто .

Если сальдо контрарного счета показывается со знаком плюс, то итог баланса увеличивается, и такой баланс называется баланс-брутто .

До 1992 г. основная форма финансовой отчетности – бухгалтерский баланс – строилась по принципу баланс-брутто. Баланс-нетто, исключающий регулирующие статьи и не включающий их в валюту баланса, составлялся, как правило, для целей анализа финансового положения организации. Он указывал на реальную величину имущества организации, оцененную по остаточной стоимости.

С 1992 г. бухгалтерский баланс был переориентирован на баланс-нетто, в котором отражались как основные, так и регулирующие статьи. Они показывались справочно, располагаясь на одной и той же стороне баланса (по местонахождению основной статьи), и на валюту баланса не влияли. В валюту включались очищенные показатели, рассчитанные по остаточной величине.

С 1996 г. действует форма баланса-нетто, исключающая наличие как основных, так и контрарных статей. Объекты в современном балансе отражаются только по остаточной стоимости (в нетто-оценке).

Следующий признак классификации балансов – способ представления , вытекающий из необходимости моделирования баланса в различных целях. Модель баланса может быть первична, т. е. это традиционный баланс согласно структуре и составу, рекомендуемым Минфином России. На основе первичной (стандартной) модели баланса составляются вторичные(производные) модели баланса (в частности, модель для принятия управленческих решений, плановая модель и т. д.).

По содержанию исторически первым был пробный баланс , представляющий собой опись дебетовых и кредитовых оборотов. Равенство их итогов должно было подтвердить правильность разноски фактов хозяйственной жизни по счетам бухгалтерского учета. Со временем в практику вошел оборотный баланс , именуемый в последнее время оборотной ведомостью, который позволял выявить не только разноску по итогам оборотов, но и конечное сальдо. И, наконец, сальдовый баланс как наиболее полное выражение категории бухгалтерского баланса.

Классификация по формату предполагает баланс, выраженный несколькими вариантами:

а) односторонний – актив находится сверху, пассив – под активом, возможен обратный порядок;

б) двусторонний – актив расположен слева, пассив – справа, иногда наоборот;

в) разделенный – по центру находится название статей (в порядке счетов, приведенных в Плане счетов), а слева и справа от них указываются числовые значения актива и пассива;

г) сдвоенный – слева приводятся названия статей, а справа (в двух колонках) перечисляются суммы, относящиеся к активу (первая колонка) и пассиву (вторая колонка);

д) шахматный – матрица, по строкам которой перечисляются статьи актива, а по столбцам – статьи пассива (возможен обратный вариант).

По целям оценки статей различают два баланса: коммерческий – для правления и акционеров, налоговый – для финансовых органов. Коммерческий баланс представляет собой бланк, данные которого сгруппированы для целей налогообложения (каждая статья или их группа формируется под определенный налог или их группу), в результате балансовая прибыль равна налогооблагаемой величине. В налоговом балансе налоговый учет ведется параллельно, на данные учета не влияет, и, соответственно, составляется коммерческий баланс.

Существует также классификация бухгалтерских балансов по реформированию . Реформированным считается баланс, когда прибыль, полученная за данный отчетный период, уже распределена и в балансе отдельной статьей не показывается. Соответственно, нереформированным считается баланс, когда прибыль, полученная в отчетном периоде, еще не распределена и показывается в балансе отдельной статьей. До девяностых годов прошлого века в России применялись нереформированные балансы, т. е. на конец отчетного года показатель прибыли не распределялся и находился в заключительном и, соответственно, в начальном балансе следующего отчетного периода (до утверждения вышестоящей организацией). Современная практика ориентируется на реформированные балансы, когда выявленный в конце отчетного года финансовый результат присоединяется к нераспределенной прибыли (непокрытому убытку) заключительными оборотами последнего дня года.

Классификация по времени предполагает выделение нескольких вариантов по внешнему виду бухгалтерских, но по существу довольно сильно отличающихся от традиционных бухгалтерских подходов. Отчетный баланс составляется по результатам года. Провизорный баланс предполагает расчет баланса в конце месяца. Например, 28 августа следует получить баланс на 1 сентября. Для этого используются зарегистрированные данные с 1 по 28 августа и исчисляются ожидаемые данные за 29, 30 и 31 августа. Если же возникает необходимость составления баланса на будущие периоды (в частности, на 1 октября или 1 января следующего года), баланс, показатели которого исчислены статистическими методами, называется перспективным . Но показатели перспективного баланса не всегда соответствуют потенциальным возможностям предприятия и желаниям его администрации, особенно собственников. Поэтому, проанализировав перспективный баланс, экономисты могут составить директивный , который может показывать оптимальную структуру использования ресурсов организации.

По формам собственности различают балансы государственных, муниципальных, кооперативных, коллективных, частных, смешанных, совместных и общественных организаций . Они различаются в основном по источникам образования собственных средств. Например, основным источником образования собственных средств государственных предприятий является уставный фонд; кооперативных – основной, паевой и другие фонды и т. д.

Таким образом, баланс как модель может быть представлен различными типами по множеству оснований. Предложенная классификация позволит более четко ориентироваться в их разнообразии при организации учета.

1. В чем необходимость классификации моделей бухгалтерского баланса?

2. Могут ли быть основанием для классификации форм бухгалтерского баланса его статическая и динамическая концепции? Ответ обоснуйте.

1. В каких случаях составляются санируемые балансы:

а) при прекращении деловой активности предприятия;

б) несостоятельности предприятия;

в) при изменении деятельности предприятия.

2. Какие балансы в зависимости от способа очистки используются в современной российской практике:

а) баланс-брутто;

б) баланс-нетто, в котором отражаются как основные, так и регулирующие статьи;

в) баланс-нетто, исключающий наличие как основных, так и контрарных статей.

а) сальдовый баланс;

б) пробный баланс;

в) оборотный баланс.

4. Когда в роли хозяйствующего субъекта выступает финансовая группа, составляется:

а) сводный баланс;

б) самостоятельный баланс;

в) консолидированный баланс.

о схеме формирования информационных потоков между бухгалтерским балансом и счетами;

о сущности и целях классификация счетов;

о признаках классификации счетов;

об общей классификации счетов, основанной на совокупности естественных и значимых признаков;

о взаимосвязи классификации счетов и Плана счетов.

Проблемы раскрытия сущности баланса, совершенствования его моделей связаны с методологией бухгалтерского учета. К элементам метода, характерным только для бухгалтерского учета, относятся традиционно баланс, система счетов и двойная запись. Бухгалтерский баланс строится на основе информации, полученной в результате двойной записи хозяйственных фактов на счетах. Сальдо по счетам формирует совокупность показателей баланса. Двойная запись – счета – баланс составляют единую систему переработки данных первичного учета хозяйственных фактов в обобщающие информационные показатели.

Принцип двойной записи является «душой» общеобязательного метода бухгалтерского учета, это требует правильного его понимания и применения. Один из основополагающих принципов двойной записи – принцип целостности – предполагает замкнутую систему, в рамках которой согласно принципу регистрации должен получать отражение каждый факт хозяйственной жизни.

Отражение фактов хозяйственной деятельности происходит в системе счетов. Счета бухгалтерского учета являются классификационными признаками для отражения и обобщения данных о хозяйственных фактах. Каждый отдельный счет – это выделенное по группировочному признаку (предикату) информационное подмножество. Сам по себе счет не несет никакой функциональной направленности и не способен выполнить задачи бухгалтерского учета. Его место и роль полностью определяются той информационной наполненностью, которую задает ему бухгалтер. Многообразие хозяйственной деятельности предопределяет количественный состав совокупности счетов.

Формирование информационных потоков между бухгалтерским балансом и счетами можно представить в виде следующей схемы (рис. 5).

На балансовых счетах учитываются значения показателей, которые непосредственно отражаются в балансе (постоянные счета с явно выраженным сальдо – счета активов, капитала и обязательств), и счета, которые участвуют в формировании бухгалтерского баланса, но не имеют с ним непосредственной связи (переменные – это счета доходов и расходов, а также другие счета, характеризующие хозяйственные и финансовые процессы, накопленные обороты которых относятся только к отчетному периоду и в конце его закрываются, т. е. считаются счетами без явно выраженного сальдо). Согласно схеме счета постоянные открываются на основе переноса из баланса на начало отчетного периода показателей в качестве начального сальдо. В течение отчетного периода на счетах отражаются изменения (увеличение и уменьшение), происходящие с объектами бухгалтерского наблюдения или факторами финансового результата (доходы и расходы). Они являются следствием свершившихся фактов хозяйственной деятельности. По окончании периода на каждом счете подсчитываются итоги по дебетовой и кредитовой стороне, а по постоянным счетам выводится конечное сальдо. Конечное сальдо постоянных счетов бухгалтерского учета переносится в соответствующие балансовые строки заключительного бухгалтерского баланса на конец отчетного периода. Так выглядит взаимосвязь счетов и бухгалтерского баланса в процедурном аспекте.

Совокупности элементов, составляющих бухгалтерскую систему, свойственно огромное многообразие. Это приводит к необходимости ее упорядочения, классификации совокупности по определенным признакам. Основная задача в области бухгалтерского учета состоит в том, чтобы правильно и четко описать элементы системы – объекты бухгалтерского учета (бухгалтерские счета), и расположить их в определенном порядке.

Если при классификации выбирают признаки, существенные для данных предметов, то классификация является наиболее ценной для науки и называется естественной. Она позволяет выявить природу изучаемых объектов, их существенные сходства и различия, познать законы связи между их видами и законы перехода от одного вида к другому в процессе развития. В том случае, если цель классификации состоит лишь в определенной систематизации предметов, то в качестве основания выбираются признаки, удобные для этой цели, но, возможно, несущественные для самих предметов. Такая классификация называется искусственной . Следует заметить, что грани, устанавливаемые между различными видами объектов в процессе любой классификации, носят условный относительный характер.

Одной из главных причин отсутствия единообразия в построении классификации счетов является различное понимание большинством специалистов значения классификации счетов. Одни считают, что классификация счетов имеет чисто методическое значение, т. е. счета группируются определенным образом лишь для того, чтобы можно было легче и лучше изучить их назначение, содержание и структуру.

Другие считают, что классификация счетов не только облегчает изучение их содержания, назначения и структуры, но и помогает, кроме того, правильно применять счета.

Классификация бухгалтерских счетов направлена на установление минимума счетов, необходимого и достаточного для описания объектов бухгалтерского наблюдения, распределения (приписки) этих объектов по конкретным счетам, разбивку образованной системы на классы, сгруппированные по определенному общему признаку таким образом, что полученные в результате декомпозиции подмножества сохраняют свойства системы как единого целого.

Выделяют как минимум три цели, ради которых выполняется классификация счетов:

1) понять смысл, функцию и назначение того или иного счета, чем он принципиально отличается от других счетов или, наоборот, что общего между тем и другим счетом;

2) облегчить учащимся изучение природы счетов, а бухгалтерам-практикам их использование;

3) помочь в составлении Плана счетов.

Суть почти любой классификации, в том числе и классификации счетов, сводится к тому, что она не может быть единственной, ибо зависит от целей, а их всегда множество.

Основу любой классификации, как отмечалось, составляет обоснование выбора признаков, по которым выделяются синтетические счета и их группы. В учебной и научной литературе утверждается, что кроме классификации по экономическому признаку нужна классификация по структуре и назначению счетов, показывающая, как выполняется регистрация фактов хозяйственной деятельности на счетах, независимо от того, что учитывается на этих счетах.

Классификация счетов по экономическому содержанию направлена на установление номенклатуры бухгалтерских счетов, необходимой и достаточной для отражения производственно-хозяйственной и финансовой деятельности экономического субъекта. Построение такой номенклатуры предполагает выполнение анализа экономической информации, циркулирующей в системе, и определение перечня счетов, на которых регистрируются показатели, относящиеся к конкретным объектам бухгалтерского наблюдения. Экономическое содержание информации, отражаемой в бухгалтерском счете, характеризует тот объект наблюдения, для описания которого этот счет ориентирован. Наименование счета также соответствует объекту наблюдения. Экономическое содержание всех счетов номенклатуры должно обеспечивать формирование полного набора показателей о функционировании экономического субъекта, данных, необходимых для составления отчетности, оценки и финансового анализа деятельности и принятия управленческих решений.

В различных странах отношение к классификации бухгалтерских счетов по экономическому содержанию неоднозначно. В США, Англии и странах Британского Содружества каждая фирма самостоятельно разрабатывает номенклатуру счетов. В странах континентальной школы учета (Германия, Франция и др.), а также в России такая классификация счетов обеспечивает единое понимание принципов отражения и обобщения производственно-хозяйственной и финансовой деятельности и единообразие построения системы бухгалтерского учета для всех экономических субъектов, независимо от видов деятельности (кроме банков и бюджетных организаций) и форм собственности.

Классификация счетов по экономическому содержанию дает ответ на вопрос: что учитывается на бухгалтерских счетах (информация о каких объектах бухгалтерского наблюдения зафиксирована на счете и как связан конкретный счет с другими счетами информационной системы бухгалтерского учета). Классификация счетов по структуре и назначению не увязывает признаки идентификации счетов с отражаемыми на них экономическими показателями, а исследует и группирует номенклатуру счетов по их назначению в системе бухгалтерских счетов, строению, способам расчета показателей оборотов и конечного сальдо, организации аналитического учета. Основная цель и задача классификации счетов по структуре и назначению – выяснить, как организован и ведется учет на определенных группах счетов.

Вводя различные признаки деления, можно прийти к построению новых классификаций. Но проблема заключается в построении единой системы счетов, учитывающей самые существенные признаки.

Определить существенность тех или иных признаков можно, исходя из проблемы обеспечения полезности результатной информации бухгалтерского учета, что, с точки зрения заинтересованных пользователей (инвесторов, заимодавцев (кредиторов), менеджеров и др.), выражается в достоверности и объективности данных о финансовом положении организации, изменениях в нем и финансовых результатах ее деятельности. В первую очередь это затрагивает систему бухгалтерской отчетности. Поэтому для решения новых задач, встающих перед отчетностью, требуется рационализация порядка систематизации и накапливания информации, т. е. совершенствование процесса отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. Естественная связь бухгалтерской (финансовой) отчетности с системой счетов позволяет считать, что признаки в общей классификации счетов должны исходить из практического предназначения системы бухгалтерского учета, т. е. из бухгалтерской (финансовой) отчетности. Структура балансовой модели – центральной категории отчетности – может быть одним из классификационных признаков системы счетов, и значимость этого признака предопределяет естественность классификации.

В настоящее время в практике зарубежного учета наиболее распространенным подходом к классификации бухгалтерских счетов является классификация в разрезе пяти элементов, составляющих финансовую отчетность: активы, обязательства, капитал, доходы, расходы. Остается признать, что система построения российского Плана счетов существенно отличается от системы построения бухгалтерского баланса.

Счет, как было отмечено выше, есть составная часть бухгалтерской отчетности, поэтому логично, чтобы классификация счетов соответствовала классификации элементов бухгалтерской отчетности (рис. 6).

Исследование предполагает построение развернутой классификации счетов. В этом контексте предлагается общая классификация счетов, вытекающая из структуры финансовой отчетности, которая основана на совокупности естественных и значимых признаков, направленных на удовлетворение конкретных интересов пользователей (рис. 7). Приоритеты и направленность их интересов выражены в логике построения, структуре и содержании конечного бухгалтерского продукта – финансовой отчетности, включающей два органически взаимосвязанных документа – бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. В основу группировки счетов положены: 1) цели и задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом и отчетностью, 2) экономические особенности и 3) назначение учитываемых объектов бухгалтерского наблюдения. Основная цель состоит в выявлении финансового результата и определении имущественного (финансового) положения собственника.

Подобная классификация по отношению к балансу существенно облегчает построение рабочего плана счетов как при существовании единого плана, так и в его отсутствие. Эта классификация представляет своего рода «переходный мостик» между балансом с формами детализации его статей, а также отчетом о прибылях и убытках и Планом счетов. Установление такой взаимосвязи позволит усовершенствовать нормативное регулирование бухгалтерского учета: изменения в формах отчетности автоматически будут приводить к изменениям в Плане счетов.

Первый уровень классификации счетов по назначению позволяет разделить всю номенклатуру счетов на балансовые, т. е. счета, чье сальдо прямо или косвенно фигурирует на статьях бухгалтерского баланса, и забалансовые, т. е. счета, чьи сальдо не показываются на статьях бухгалтерского баланса и не включаются в итог. Классификация обусловлена трактовкой актива баланса: если под активом понимается имущество, находящееся в собственности организации (статическая концепция), то все, на что не распространяется право ее собственности, должно быть показано за балансом. Необходимо отметить, что эта трактовка последовательно проводилась и проводится в России, в то время как многие страны отказались от выделения забалансовых счетов и все счета, отражающие ценности, к которым имеет отношение организация, включаются в баланс. Это имеет огромные последствия для экономического анализа.

Забалансовые счета подразделяются на депозитно-имущественные, контрольно-мемориальные и условных прав и обязательств. Депозитно-имущественные счета предназначены для учета ценностей, не принадлежащих организации, но находящихся в ее владении и пользовании (арендованные основные средства; товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение; материалы, принятые в переработку; товары, принятые на комиссию; оборудование, принятое для монтажа). Контрольно-мемориальные счета используются для контроля за отдельными операциями, которые не отражаются в системе балансовых счетов (бланки строгой отчетности, износ основных средств), а также для учета имущества, принадлежащего организации, но переданного другим экономическим субъектам в финансовый лизинг (основные средства, сданные в аренду). Счета условных прав и обязательств учитывают несуществующие потенциальные права и обязательства, которые зависят от будущего события, возникающего из прошлой сделки (списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов, обеспечения обязательств и платежей полученные и выданные).

Балансовые счета в зависимости от самостоятельности применения и реального содержания делятся на основные и регулирующие. Основные счета отражают основные показатели, характеризующие объект бухгалтерского наблюдения, – это ресурсы, эксплуатация которых должна приносить прибыль, и результаты работы организации. Счета регулирующие не имеют никакого реального и самостоятельного содержания, а только уточняют оценку основных показателей на счетах, к которым они открываются. В группу дополнительных счетов входят счета, увеличивающие оценку регулируемого счета. Если регулирующие счета уменьшают оценку регулируемого счета, то они образуют группу контрарных счетов . Если контрарный счет уменьшает дебетовый оборот и дебетовое сальдо регулируемого счета, то он входит в группу контрактивных счетов (торговая наценка, амортизация и т. п.). Если контрарный счет уменьшает кредитовый оборот и кредитовое сальдо регулируемого счета, то он принадлежит к группе контрпассивных счетов (отвлеченные средства, использование прибыли и т. п.).

Основные счета должны быть разделены на две большие группы: капитализированные и некапитализированные; первые показываются в бухгалтерском балансе, вторые – в отчете о прибылях и убытках. Группа капитализированныхсчетов аккумулирует ресурсы, эксплуатация которых должна приносить прибыль. Структура модели баланса предполагает три группы счетов: активов, собственного капитала и обязательств. Средства, отражающие конкретное содержание вложенных инвестиций, представлены инвентарными и монетарными счетами. Инвентарные включают три группы счетов: материальные, нематериальные и калькуляционные. Присутствующие среди инвентарных нематериальные активы, как неосязаемые предметы, не в полной мере отвечают признакам инвентарных объектов, поэтому они в классификации выделены отдельно. К материальным относятся следующие счета: долгосрочные – основные средства, доходные вложения в материальные ценности, оборудование к установке; оборотные – материалы, животные на выращивании и откорме, готовая продукция, товары и т. д. Все эти ценности могут быть проинвентаризированы. Калькуляционные счета предназначены для формирования затрат (заготовка ценностей – транспортно-заготовительные расходы, строительство объекта, производство) и делятся на прямые и косвенные. Прямые отражают затраты, относящиеся к конкретному виду продукции. К ним относятся счета основного и вспомогательного производства, вложений во внеоборотные активы и т. д. Косвенные счета фиксируют затраты, которые относятся не к каким-то конкретным видам продукции и процессам, а ко всем сразу, и включают счета общехозяйственных и общепроизводственных расходов и т. д.

Следующая группа активов – монетарные. К ним прежде всего относят счета денежных средств, а также счета краткосрочных ценных бумаг. Счета расчетов имеют развернутое сальдо, поэтому они присутствуют в группе активов – как обязательства дебиторов, и в группе пассивов – как обязательства кредиторам. Счета финансово-распределительные включают расходы будущих периодов и доходы будущих периодов, первые отражаются в активе баланса, вторые – в пассиве.

Группа источников средств (или пассива) состоит из двух разделов – собственного капитала и обязательств. Счета собственного капитала представлены фондовыми счетами (уставный капитал, добавочный капитал), счетами резервов (резервный капитал), а также нераспределенной прибыли как источника собственных средств. В группу обязательств, кроме кредиторской задолженности, входят обязательства по долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам.

Группа некапитализированных счетов , формирующая отчет о прибылях и убытках, аккумулирует результаты работы организации на основе сопоставления доходов и расходов, т. е. позволяет оценить эффективность использования администрацией имеющихся в распоряжении ресурсов. Эти две задачи решаются с помощью двух групп счетов.

Первая группа – прямые счета, куда обычно включают счет «Убытки и прибыли». Вторая группа представлена переходящими счетами, название которым дано в связи с тем, что сальдо этих счетов не фигурирует самостоятельно в балансе, а представлено на прямых счетах. Переходящие счета, в свою очередь, состоят из результатных счетов (счета продаж, счета прочих доходов и расходов), а также из счетов издержек обращения.

Теоретическая и практическая ценность представленной структуризации значительно выше, чем отдельных группировок, поскольку она дает представление об устойчивых взаимосвязях ее элементов и позволяет исследовать структуру и внутреннюю форму организации всей системы счетов.

Рассмотренная классификация носит относительный характер, поскольку границы между группами счетов, как правило, размыты и их семантические поля достаточно неопределенны. Впрочем, следует отметить условность любой классификации счетов. Многообразие классификаций лишь способствует осмыслению логики конкретного счета и конструкции плана счетов, привносит в методологию бухгалтерского учета новое видение законов связи между различными типами счетов.

Классификация счетов выполняется согласно той или иной цели, но важнейшей из целей является построение Плана счетов. Классификация относится к сфере счетоведения, а План счетов – инструмент счетоводства. Классификация позволяет понять План счетов, улучшить его. План счетов – это перечень счетов, открываемых в Главной книге организации. Таким образом, в основе Плана счетов должна лежать классификация счетов.

Создание Плана счетов относится к искусственной классификации счетов. В доказательство этому можно привести тот факт, что из одной и той же совокупности счетов можно построить несколько различных Планов счетов в зависимости от индивидуального представления об удобстве применения. Это означает, что формирование Плана счетов должно быть основано на всестороннем изучении всех элементов системы, сущности и законов связи между ними.

План счетов можно рассматривать как систематизированную схему, в соответствии с которой каждому бухгалтерскому счету в зависимости от его внешних идентификаторов присваивается номер (код идентификации), предназначенный для облегчения нахождения счета в бухгалтерских регистрах и выражения адресности связей между объектами бухгалтерского наблюдения, отраженными на счетах. В этом отношении План счетов представляет учетную модель, составляющую методическую основу формирования бухгалтерской информационной системы.

Изначально Планы счетов составлялись на каждом предприятии самостоятельно. Этот порядок до сих пор сохранился в англоязычных странах. Однако в счетоводстве преобладает тенденция к использованию единых для всей страны Планов, что позволяет: 1) дать бухгалтерам, независимо от квалификации, ориентир в их повседневной работе; 2) создать взаимосвязанную систематизацию, группировку и обобщение информации о хозяйственной деятельности организаций; 3) обеспечить действенную систему контроля показателей хозяйственной деятельности; 4) помочь бухгалтерам при переходе из одной организации в другую; 5) унифицировать обучение бухгалтерскому учету; 6) облегчить группировку и обобщение данных по всему народному хозяйству в целом.

1. Объясните взаимосвязь: «двойная запись – счета – баланс».

2. Каким образом в процедурном аспекте формируются информационные потоки между бухгалтерским балансом и счетами?

3. В чем различие между естественной и искусственной классификацией?

4. Обоснуйте практическое и теоретическое значение классификации счетов.

5. Основные цели классификации счетов по экономическому содержанию и по структуре и назначению.

6. Является ли исчерпывающим наличие двух признаков в классификации счетов: по экономическому содержанию и по структуре и назначению?

7. Какое значение в качестве классификационного признака системы счетов имеет структура балансовой модели?

8. В чем особенность представленной классификации счетов, сформулированной на основе структуры финансовой отчетности?

9. Обоснуйте взаимосвязь между классификацией счетов и Планом счетов.

1. В качестве основания деления в естественной классификации выбираются признаки:

а) несущественные для самих предметов;

б) существенные для самих предметов.

2. Классификация счетов по структуре и назначению отвечает на вопрос:

а) что учитывается на бухгалтерских счетах?

б) как организован и ведется учет на определенных группах счетов?

в) как долго учитывается объект наблюдения на счете?

3. Регулирующие счета применяются:

а) самостоятельно;

б) в зависимости от объекта, учитываемого на счете, применяются или самостоятельно, или вместе со счетом, к которому они открываются;

в) только в паре со счетами, к которым они открываются.

4. Капитализированные счета:

а) аккумулируют ресурсы, эксплуатация которых должна приносить прибыль;

б) аккумулируют результаты работы предприятия на основе сопоставления доходов и расходов;

в) не имеют никакого реального и самостоятельного содержания.

Изучив эту главу, можно получить представление :

о статической концепции бухгалтерского баланса;

о динамической концепции бухгалтерского баланса.

Сложность понимания баланса вытекает из множества задач, которые стоят перед ним. Традиционно выделяют две основные задачи, связанные с определением финансового положения и исчислением финансовых результатов организации. Первую задачу в качестве приоритетной признали сторонники статического баланса, а вторую сочли основной теоретики динамического баланса.

Основой статической концепции баланса выступает периодическая оценка имущества и проверка достаточности или недостаточности получения денежных средств от условной реализации активов организации для оплаты ее кредиторской задолженности. Сторонники этого взгляда исходят из того, что баланс является гарантией привлечения организацией в будущем кредитов, т. е. функция информирования распространяется на внешний по отношению к организации круг пользователей. Тем самым подчеркивается важность оценки имущества как первоочередной задачи информирования собственника. При этом вопрос об исчислении финансового результата оставался вне рассмотрения.

Основу статической теории составляет принцип фиктивной ликвидации: в периодически заданном интервале производится инвентаризация и оценка активов организации с условным предположением продажи на рынке. Затем из полученной стоимости активов вычитается кредиторская задолженность для получения чистых активов и сравнения их с соответствующим показателем предыдущего отчетного периода. Исходя из этого положения фиктивной ликвидации вытекает специфическая концепция содержания и оценки балансовых статей.

В период появления статической теории доминировала простая бухгалтерия, позволяющая рассчитать прибыль лишь на основе инвентаризации и определения величины чистых активов, т. е. после оценки имущества. Именно приоритет исчисления чистых активов и имущества составляет отличие статической интерпретации баланса.

Основная цель в статическом балансе, соответственно, сводится к защите кредиторов путем выяснения через определенные промежутки времени уровня покрытия кредиторской задолженности активами. Чтобы достичь этой цели, необходимо ежегодно осуществлять следующие операции:

1) проводить инвентаризацию реальных активов, оценив их по стоимости потенциальной продажи;

2) оценивать кредиторскую задолженность;

3) определять на момент инвентаризации величину собственного капитала (активы минус кредиторская задолженность);

4) сравнивать полученную сумму собственного капитала с аналогичной суммой на дату предшествующей инвентаризации (при условии исправления суммы на величину вложений или изъятий из капитала) с тем, чтобы определить финансовый результат отчетного года.

Если обозначить через К собственный капитал предыдущего периода, а через А’, П’, К’, соответственно, суммы активов, кредиторской задолженности и собственного капитала по итогам текущей инвентаризации, то финансовый результат отчетного периода Р’ будет рассчитан следующим образом:

А’ – П’ = К’ – текущий собственный капитал;

К’ – К = Р’ – результат текущего периода.

Ключевые принципы статического баланса можно разделить на принципы, определяющие содержание элементов актива и пассива баланса, и принципы их измерения (оценки, амортизации).

Принципы, определяющие содержание элементов баланса. В статическом балансе исходят из того, что должны учитываться только ценности и права, которые находятся в собственности организации, т. е. которые обладают конкретной способностью к отчуждению (оборотоспособностью). Это связано с доминированием юридического подхода к составлению баланса, поскольку в случае ликвидации для покрытия обязательств могут использоваться только те активы, которые принадлежат организации на праве собственности. Следовательно, все средства, арендуемые или используемые без наличия права собственности, исключаются из баланса.

Принципы оценки активов. Оценка активов полностью определяется принципом фиктивной ликвидации. Принцип фиктивной ликвидации должен предполагать ту оценку, которая была бы уплачена за активы организации (причем за каждый актив отдельно), если бы эта ликвидация состоялась. Но если бы ликвидация состоялась действительно, за продаваемые активы было бы уплачено или больше, или, что часто происходит, значительно меньше текущей рыночной цены. (Это связано с тем, что ликвидационная комиссия вынуждена продавать ценности, как правило, с молотка.) Поэтому сторонники фиктивной ликвидации настаивают на использовании текущих рыночных цен, т. е. тех цен, которые будут соответствовать величине, получаемой в результате сочетания предложения и спроса на рынке за каждый предмет, рассматриваемый индивидуально. Тем самым пропагандируется запрет субъективизма в оценке, что приводит к текущей рыночной цене, складывающейся в результате действия рыночных сил.

Кроме того, оценка по рыночной стоимости исключает ее непрерывность, приводя к периодической переоценке имущества.

Понятие амортизации . В рамках статической теории амортизация может быть определена как любая частичная потеря стоимости имущества в результате того, что стоимость его фиктивной ликвидации при текущей инвентаризации меньше стоимости, полученной в процессе предыдущей инвентаризации. В статическом балансе амортизация является не средством калькуляции себестоимости готовой продукции, а методом оценки активов.

Следовательно, можно сделать следующие выводы относительно этого понятия в статическом балансе:

1) амортизация предполагает измерение и внимательное изучение состояния оцениваемых средств;

2) амортизация средств, какими бы они ни были, не может быть систематической. Если, например, рыночная стоимость здания возросла на данный момент времени, это значит, что по итогам данного года такое здание не будет амортизировано;

3) понятие амортизации (как частичная потеря стоимости) настолько широко, что может касаться обесценения как недвижимого (здания, оборудования и т. п.), так и движимого имущества (сырье, материалы, готовая продукция, ценные бумаги и т. п.).

Другими словами, статическая теория подразумевает под словом амортизация самые различные понятия: погашение, потребление и даже резервирование (в рамках современной учетной политики).

Динамическая трактовка баланса исходила из самой идеи двойной записи. Именно двойная запись привела к применению себестоимости при покупке и продажной цены при реализации.

Цель динамического баланса состоит в представлении прибыли организации, полученной в результате хозяйственного процесса. Здесь баланс является не «картиной имущества», а средством исчисления финансовых результатов. В основе динамического баланса – концепция непрерывности деятельности организации, означающая отказ от бессмысленных попыток переоценки учитываемых объектов.

Можно выделить следующие принципы динамического баланса:

Принцип оценки по себестоимости. Сторонники динамического баланса неизменно считали, что цены приобретения имеют преимущество по сравнению с продажными ценами. Затраты, которые понес собственник на данный объект, известны более точно, чем искусственно найденные продажные цены. По их мнению, только оценка по себестоимости делает отчетность достоверной.

Принцип разграничения отчетных периодов. Важность задачи исчисления прибыли в балансе приводит к выделению понятия «период расчета». Поэтому для расчета финансовых результатов становится значимым требование разграничения отчетных периодов. Регулярное исчисление финансового результата, производимое по окончании каждого отчетного периода, необходимо для управления предприятием. Прибыль отчетного периода представляет собой превышение выручки над затратами или разницу между тем, что вложено в организацию, и тем, что получено. В отчете о прибылях и убытках затраты и выручка противопоставляются по отчетным периодам. В балансе же содержатся расходы и доходы, которые еще не стали затратами и выручкой. Кроме того, в баланс включаются затраты и поступления, которые станут расходами и доходами позднее. Выручка и затраты вытекают из доходов и расходов будущих периодов.

Амортизация. Различия между статическим и динамическим балансом в полную силу проявляются при оценке амортизации. При составлении статического баланса полностью отпадает необходимость начисления амортизации, т. к. статьи баланса, определяемые через оценку реальной стоимости имущества, не требуют сопоставления с балансом прошлого года. В динамическом балансе амортизация вытекает из двух принципов: разграничения отчетных периодов, что приводит к равномерному распределению затрат организации по отчетным периодам, и концепции непрерывной деятельности организации (перманентности). Это средство взаимосвязи оценок отдельных периодов, метод списания стоимости актива на затраты отчетного периода. Если в статическом балансе амортизация представляет собой разность между оценками текущего и прошлого периодов, то в динамическом балансе оценка текущего года есть оценка прошлого года за минусом амортизации за год, которая была списана на затраты отчетного периода.

Принципы капитала. В динамическом балансе капитал, независимо от того, идет ли речь о собственном капитале (капитал, резервы и т. д.), заемном капитале (кредиторская задолженность) или о праве пользования капиталом, должен рассматриваться с точки зрения расчета его рентабельности (финансовой рентабельности собственного капитала и общей рентабельности совокупного капитала). Следовательно, в отличие от статической концепции, которая объединяет весь капитал, имеющийся в наличии, и тот, который должен поступить в соответствии с заключенными договорами, динамическая концепция принимает во внимание только капитал, действительно вложенный в организацию. Однако было бы совсем нелогично сравнивать результат, получаемый при помощи реально вложенного капитала, с массой вложенного и ожидаемого капитала (в таком случае нужно, по крайней мере, сравнивать будущие результаты с будущим капиталом). Предпочтительнее использовать выражение «вложенный», а не «оплаченный» капитал, хотя в действительности большая часть вложений, сделанных предпринимателями, осуществляется в денежной форме, однако это не означает, что не могут быть и другие формы вложений, а именно вложения в натуральной форме.

Таким образом, необходимо определить основные цели, задачи и генеральные концепции статического и динамического баланса. Защита интересов кредиторов является основной целью статического баланса, при этом решается задача выявления реальной стоимости имущества собственника на день составления баланса. Отсюда следует концепция ликвидности организации, согласно которой ее имущество распродается. Цель динамического баланса состоит в представлении информации собственнику об успешности работы администрации. Основной задачей баланса в этом случае является исчисление финансовых результатов за отчетный период. Концепция заключается в принципе непрерывно действующей организации, означающем отказ от переоценки имущества.

Долгие десятилетия доминировала статическая концепция, базовые принципы которой исходят из культуры римского права (фиктивная периодическая ликвидация имущества, оценка активов по отдельности по цене возможной продажи, выявление финансового результата сопоставлением конечной и начальной чистой стоимости имущества). Только в начале XX в. сначала в России, а потом в Германии стала доминировать динамическая концепция (принципы капитала, финансового результата, доходов и расходов). Ее распространение определило роль бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках как инструментов для определения достоверного и сравнимого финансового результата отчетного периода, а также значительно повлияло на развитие учения о балансе, балансового права и практики отчетности.

В конце XX в. в США статическое направление вновь получило развитие. Это нашло отражение в ряде Международных стандартов финансовой отчетности, а именно в использовании справедливых рыночных оценок, учитывающих не понесенные затраты (историческая оценка), а потенциальные будущие выгоды. Стоимость акций стала зависеть от оценки активов организации, от потенциальной ценности собственности приносить прибыль. Вероятность выведения цены акции не из реальной прибыли, а из имеющихся у организации активов привела к необходимости оценивать последние в текущих ценах. Это не могло не сказаться на интересах хозяйственника из-за потери контроля за подлинными финансовыми результатами. В отечественном финансовом учете политика использования справедливой стоимости пока не нашла широкой поддержки, но МСФО как выражение статических идей оказывают влияние на практику учета.

Эти две тенденции характеризуют один и тот же баланс, но с разных точек зрения. В их основе лежат различные задачи и принципы, последовательное изучение и применение которых в корне изменяет взгляды на анализ финансового положения организации.

Практика бухгалтерского учета в настоящее время совмещает обе бухгалтерские идеологии, что вызвано необходимостью составления одного баланса, максимально удовлетворяющего интересам всех пользователей. Такое смешение имеет негативные последствия для пользователей при интерпретации результатов анализа финансового положения организации. Возможность рассмотрения традиционного бухгалтерского баланса с точки зрения цели, его задач и концепций позволит практикам-бухгалтерам, финансовым менеджерам лучше разобраться в нынешних противоречиях в нормативном законодательстве и научит правильно принимать управленческие решения, основываясь на теории и методологии составления баланса.

1. Какова причина появления двух концепций бухгалтерского баланса?

2. Какой принцип лежит в основе статической концепции?

3. Основная цель статического баланса.

4. Охарактеризуйте ключевые принципы статического баланса.

5. Какова цель и концепция динамического баланса?

6. Опишите основные принципы динамической концепции.

8. В чем необходимость изучения теории и методологии составления бухгалтерского баланса с точки зрения анализа финансового положения?

1. С точки зрения статической концепции баланс является:

а) бланком, данные которого сгруппированы для целей налогообложения;

2. Информационной базой динамического баланса являются:

а) первичные документы;

б) инвентаризация;

в) статистические данные.

3. Основной задачей статического баланса является:

а) выявление финансового результата;

б) оценка предприятия, его имущества в целом;

в) оценка финансового положения.

4. Концепция непрерывности деятельности организации лежит в основе:

а) статического баланса;

б) динамического баланса;

в) статического и динамического баланса.

5. Амортизация в статическом балансе понимается как:

а) моральный и физический износ;

б) обесценение ценностей во времени;

в) способ учетной политики, позволяющий регулировать финансовый результат.

6. Актив динамического баланса трактуется как:

а) средства;

б) доходы будущих периодов;

в) расходы будущих периодов.

7. Оценка по текущим рыночным ценам является принципом оценки статей в:

а) динамическом балансе;

б) статическом балансе;

в) налоговом балансе.

8. Основными пользователями динамического баланса являются:

а) собственники;

б) кредиторы;

в) покупатели и продавцы.

9. Основной задачей актива в статическом балансе является:

а) эффективность использования ресурсов;

б) представление средств и расходов предприятия;

в) возможность продажи.

10. Идеальной базой для налогообложения в динамическом балансе является:

а) имущество;

б) прибыль;

в) вмененный доход.

Изучив эту главу, можно получить представление:

о влиянии статической и динамической концепции баланса на формирование базовых принципов бухгалтерского учета.

Формирование базовых принципов учета проходило под влиянием одновременно двух концепций баланса, и современная учетная практика представляет синтез идей названных концепций (см. табл. 4).

Базовые принципы заложены в основу регулирования учета и формируют его методологию. Эти принципы широко освещены в МСФО и в трудах многих специалистов.

В российском законодательстве понятие «принцип» отсутствует. Отдельные принципы проходят в отечественных нормативных документах под названием «допущения и требования».

Регулирование учета и отчетности в развитых странах осуществляется на основе общих требований, важнейшие из которых представлены ниже.

Принцип денежного измерения. Согласно этому принципу в бухгалтерском учете отражается только информация, представленная в денежном выражении, поскольку денежный измеритель позволяет сопоставить между собой такие разнородные объекты, как затраты труда, финансовые результаты и пр. Это не исключает использования в бухгалтерском учете других измерителей (натуральных, трудовых). Неустойчивость денег во времени, связанная с инфляционными процессами, изменением конъюнктуры рынка и другими факторами, приводит к тому, что бухгалтерские данные, представленные по прошлым ценам, должны быть приведены в соответствие с текущей денежной оценкой. Этот принцип одинаково успешно применяется в статической и динамической концепции и выступает одним из основных в российской учетной системе.

Принцип имущественной обособленности определяет территориальные и имущественные границы организации. Согласно этому принципу бухгалтерский учет рассматривается как информационная модель хозяйственной единицы и не распространяется на личные средства владельцев. В России этот принцип представлен в ПБУ 1/98, где указывается, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и других организаций.

Таким образом, современная учетная практика строится по принципу имущественной обособленности организации, демонстрируя при этом влияние на учет идей динамической теории.

Принцип учета по себестоимости обосновывает отражение объектов наблюдения в текущем учете по их исторической (или первоначальной) стоимости, поскольку она: а) объективна (сложилась как равновесная цена соотношения спроса и предложения в момент купли-продажи), б) проверяема (подтверждена первичным документом), в) не требует дополнительных материальных и трудовых затрат, связанных с осуществлением периодических переоценок. Выбор метода оценки осуществляется в динамической и статической моделях по-разному. Так, определение стоимости активов в статической бухгалтерии основывается на принципе «фиктивной ликвидации» и сводится к использованию цены, которая должна была бы быть уплачена за каждый актив отдельно, если бы ликвидация состоялась. Динамическая теория предполагает учитывать вложенные средства по их себестоимости, чтобы установить, какая масса вложенного капитала породила ту или иную величину прибыли. Последнее предполагает в обязательном порядке сохранение первоначальной оценки, которая может быть либо стоимостью покупки, либо себестоимостью производства, либо стоимостью эксплуатации (при аренде). Учетная практика большинства стран, в том числе и России, основана на применении первоначальной стоимости в текущем учете и ориентируется на модификации цен возможной продажи для отражения объектов в бухгалтерском балансе.

Принцип непрерывности деятельности. В российском законодательстве он упоминается как допущение непрерывности деятельности. Согласно этому принципу организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем (в течение двенадцати месяцев) и у него отсутствует намерение и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. Приведенный принцип направлен на выбор способа оценки объектов бухгалтерского наблюдения. Для действующей организации характерна оценка по первоначальной (исторической) стоимости и в отчетности не нужно оценивать объекты по стоимости ликвидационной (т. е. по цене реализации активов в случае вынужденной ликвидации организации). Очевидно, что данный принцип находится под влиянием динамической концепции баланса. В противовес этому статическая концепция ориентирована на оценку активов в условиях предполагаемой ликвидации. Если бы ликвидация действительно состоялась, то за продаваемые активы было бы уплачено, как правило, значительно меньше, поскольку ликвидационная комиссия вынуждена продавать ценности в ограниченные сроки. Поэтому сторонники «фиктивной ликвидации» настаивают на использовании текущих рыночных цен, рассматриваемых индивидуально для каждого объекта и принимаемых в покрытие кредиторской задолженности.

Принцип двойственности. Данный принцип обосновывает фундаментальное бухгалтерское уравнение, представляющее объекты бухгалтерского наблюдения с двух сторон – как экономические ресурсы (активы) и источники их формирования (собственный и привлеченный капитал). Все учетные процедуры выводятся из этого уравнения, которое можно представить следующим образом:

Хозяйственные и финансовые процессы и их элементы – факты хозяйственной деятельности – оказывают двойственное действие на активы и источники. Поэтому система бухгалтерского учета должна быть организована таким образом, чтобы регистрировать оба аспекта факта хозяйственной деятельности (это и есть система двойной записи). В статической концепции уравнение двойственности имеет следующий вид:

В разрезе принципа двойственности статическая и динамическая бухгалтерия расходятся в определении понятий активов, обязательств и капитала.

Так, статическая концепция предлагает учитывать в балансе лишь те активы, которые могут выступать покрытием обязательств. Из этого следует, что все средства, не принадлежащие организации на праве собственности, должны быть исключены из баланса. Следуя логике статической бухгалтерии, нецелесообразно включать в активы ресурсы, которые не могут быть проданы (например, лицензии, права пользования торговыми знаками и др.). Кроме того, исходя из целей статического баланса в источники средств включается весь заявленный акционерный капитал, поскольку только в этом случае возникает полное отражение суммы его обеспечения соответствующими активами. В этих условиях актив статического баланса содержит величину дебиторской задолженности акционеров по заявленному, но невнесенному капиталу. И, наконец, цели статического учета диктуют необходимость принимать во внимание все обязательства (кредиторскую задолженность) организации.

Те активы, которые статическая теория рассматривает как фиктивные, динамическая называет реальными. С точки зрения ликвидации и покрытия обязательств нематериальные активы и арендованные активы ничего не стоят. Однако для измерения результата такие активы, используемые в течение длительного времени, вполне адекватны, и их включение в баланс оправдано. Кроме того, в соответствии с динамической теорией используется не весь вложенный капитал, а лишь его реально внесенная часть, благодаря которой может быть получена прибыль. В этом случае в балансе не находит отражения информация о подписанном, но реально невнесенном капитале.

Что касается российской учетной практики, то понятие экономических ресурсов, отражаемых в активе, формируется под влиянием динамической теории и сводится к владению или контролю за активом, обещающим будущие выгоды. Подобная трактовка предполагает включение в баланс и нематериальных активов, и лизингового имущества. Напомним, что возможность признания лизингового имущества в балансе лизингодателя предусматривается российским законодательством по соглашению сторон сделки (в случае капитализируемого лизинга).

Принцип осмотрительности также по-разному трактуется статической и динамической теорией. Его суть проявляется в том, что информация отражается в отчетности, исходя из соображений осмотрительности. Это значит, что активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы – занижены. Поэтому осмотрительность в динамической концепции предлагает не признавать доход до тех пор, пока не возникнет обоснованная уверенность это сделать. Увеличение вложенного капитала возможно в результате производства. Следовательно, согласно динамической теории доходы должны включать не только выручку от реализации товаров, работ и услуг, но также вероятную стоимость потенциальных продаж (продукция на складе, незавершенное производство). Принцип осмотрительности предлагает считать моментом реализации либо получение денег (высшая степень осторожности), либо отгрузку ценностей (относительная осторожность), либо передачу готовой продукции на склад (низкая осторожность). На практике наибольшее развитие получил метод отгрузки.

Принцип осмотрительности неразрывно связан с принципом реализации, согласно которому основанием для признания дохода от продаж выступает переход права собственности и рисков случайной гибели товаров, работ, услуг к покупателю. При этом концепция осмотрительности направлена на определение момента признания дохода, а принцип реализации обусловливает сумму дохода, которая должна быть признана. До того момента, пока право собственности не перешло к покупателю, нет обоснованной уверенности в получении дохода, следовательно, нецелесообразно переводить стоимость в их продажную цену. После подтверждения перехода права собственности проданный актив перестает отражаться в учете по себестоимости и выражается в продажной цене. При этом допускается, что сумма признанного дохода окажется меньше продажной стоимости в результате реализации в кредит с отсрочкой платежа, предоставления скидок за долгосрочную оплату и пр.

Принцип осмотрительности, направленный на определение момента признания дохода, считается в статической теории второстепенным. Трактовка осмотрительности в статической теории предлагает принимать во внимание потенциальные потери в отношении еще нереализованных активов. В этом случае отдается предпочтение более низкой из двух оценок – первоначальной или рыночной. Активы отражаются в балансе по себестоимости до того момента, пока она не превысила цену на рынке, после чего используется рыночная цена. Практика подобного отражения противоречит идеям динамической теории, поэтому большинство учетных систем ведущих стран мира (например, США) предпочитает в текущем учете и при определении результата сохранять историческую стоимость, а в балансе показывать объекты по ценам возможной реализации, если они ниже первоначальной стоимости. Осторожность в признании обязательств выражается в том, что в балансе признаются не только обязательства, существующие на дату составления отчетности, но и резервы под обязательства, которые возникнут в последующих периодах (в отечественной практике учета – это резервы предстоящих расходов и платежей).

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (соответствия доходов и расходов) направлен на выявление момента признания в отчетности расходов. Этот принцип использует динамическая концепция, предполагающая в целях правильного исчисления рентабельности все нереализованные элементы актива отражать по их себестоимости, а не по продажной цене, поскольку большинство из них (здания, машины, торговые марки, сырье и пр.) предназначены для использования в организации, а не для продажи. Стоимость таких объектов в процессе осуществления производственной деятельности включается в себестоимость вырабатываемой продукции постепенно. Прибыль у организации может возникнуть только после продажи этой продукции. Пока она не будет продана, необходимо использовать для ее оценки себестоимость. Этот принцип определяет признание расходов в тот момент, когда были получены доходы, ставшие возможными благодаря этим расходам. Под расходами понимается себестоимость реализованной продукции, товаров, работ или услуг.

Наряду с вышеназванными принципами в теории бухгалтерского учета выделяют также принцип отчетного периода, направленный на выявление промежутка времени, за который исчисляется финансовый результат или оцениваются изменения в имущественном положении организации. Отчетным периодом в этих целях выступает финансовый год, подразделяемый в целях текущего контроля на промежуточные отчетные периоды (квартал, полугодие, девять месяцев).

Исследование влияния концепций бухгалтерского баланса на методологию бухгалтерского учета показало, что принципы современного учета сформированы преимущественно на базе динамической концепции баланса, в основе которой лежит принцип непрерывно действующей организации. В системе бухгалтерских принципов этот принцип занимает центральное и определяющее место, и его логическим следствием выступают: последовательность применения учетной политики, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, принцип имущественной обособленности, отчетного периода, реализации, а также важнейшее следствие, не выделенное в самостоятельный принцип, – учет по себестоимости.

Как видно из таблицы, основные идеи динамической концепции баланса сводятся к определению финансового результата и, соответственно, находят применение при формировании данных отчета о прибылях и убытках. Статическая концепция, направленная на выявление имущественного положения, демонстрирует доминирующее влияние на формирование сведений бухгалтерского баланса, действующего в данный момент на практике. При этом указанные принципы определяют основу формирования и представления отчетной информации и способствуют созданию и внедрению в практику более совершенной техники обработки данных, как в рамках национальных учетных систем, так и на мировом уровне.

Исследования в предыдущей главе показали, что объединение в едином балансе двух концепций – статической и динамической – теоретически невозможно, но в организации бухгалтерского учета почти всех стран преобладало и преобладает смешение этих двух подходов.

Современное балансовое учение использовало принципы статической и динамической балансовых теорий с целью повышения степени достоверности отчетной информации. Но как это сказывается на показателях деятельности организаций и, в частности, как влияет смешение двух концепций в одном балансе на итоги анализа, предстоит рассмотреть в следующей главе.

1. Какую роль в формировании базовых принципов бухгалтерского учета сыграли статическая и динамическая концепции баланса?

2. Опишите каждый принцип с точки зрения двух концепций.

3. Какой из рассмотренных принципов является определяющим в современном бухгалтерском учете и какая концепция лежит в основе его формирования?

1. Принципы современного бухгалтерского учета сформированы преимущественно на базе динамической концепции баланса, основу которой составляет:

а) принцип имущественной обособленности;

б) последовательность применения учетной политики;

в) принцип непрерывности деятельности.

2. Суть принципа имущественной обособленности состоит в следующем:

а) учет имущества и обязательств организации и его владельцев осуществляется в одной информационной совокупности;

б) расчетный счет организации существует обособленно от расчетных счетов владельцев этой организации;

в) имущество и обязательства организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственника этой организации и других предприятий.

3. Высшая степень осторожности в рамках принципа осмотрительности характеризуется моментом реализации:

а) передача готовой продукции на склад;

б) получение денег;

в) отгрузка ценностей.

4. Логическим следствием принципа непрерывно действующей организации являются:

а) последовательность применения учетной политики;

б) принцип двойственности;

в) принцип учета по себестоимости;

г) временная определенность фактов хозяйственной жизни.

5. Принцип осмотрительности в статическом балансе:

а) направлен на определение момента признания дохода при исчислении результата;

б) ориентируется на оценку активов по наименьшей стоимости из себестоимости и продажной цены;

в) не применяется.