Учет доходов будущих периодов бюджетным и автономным учреждением. Отражение ДБП в отчетности

К «иным аналогичным доходам», по нашему мнению, могут быть отнесены, например, доходы от предоставления неисключительных прав на нематериальные активы.

Бухгалтеру учреждения нужно отделять доходы (поступления) будущих периодов от сумм полученных авансов. Так, авансы перечисляют в счет оплаты товаров, работ или услуг, которые будут поставлены или выполнены в будущем. В противном случае аванс подлежит возврату. В то же время ДБП - это те доходы, которые, скорее всего, возвращены не будут. Связано это с тем, что свои обязательства, в счет которых ДБП были получены, учреждение уже выполнило (например, передало неисключительные права на нематериальный актив, осуществило отдельный этап работ).

Если стоимость работ (услуг), в оплату которых получены «будущие» доходы, облагают НДС, то при их поступлении учреждению нужно начислить его сумму. В дальнейшем ее можно принять к вычету. В данном случае НДС нужно рассчитывать в том же порядке, что и при получении авансов (то есть по ставкам 10/110 или 18/118).

Сумму доходов, причитающихся к получению, отражают по счета 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов» (по соответствующим аналитическим счетам) и дебету счетов:

0 205 31 000 - при получении доходов от выполнения работ или оказания услуг;

0 105 26 000 или 0 105 36 000 - при отражении дохода от продукции животноводства и земледелия.

При наступлении периода, к которому относятся ДБП, их сумму списывают. Ее включают в состав текущих доходов учреждения и отражают по соответствующим аналитическим счетам счета 0 401 10 000 «Доходы текущего года». В отношении ДБП от продукции животноводства и земледелия эту запись делают в конце финансового года.

Пример

В декабре текущего года учреждение предоставило неисключительные права другой организации на программу для ЭВМ. Срок предоставления прав - 12 месяцев. Их стоимость составляет 120 000 руб. (НДС не облагается). Указанная сумма получена в полном размере в рамках приносящей доход деятельности. Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств не приводится.

Операции, связанные с предоставлением неисключительных прав, будут отражены записями:

Дебет 2 205 30 560 Кредит 2 401 40 130

– 120 000 руб. - отражена сумма дохода от предоставления неисключительных прав;

Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 30 660

– 120 000 руб. - зачислены денежные средства в оплату неисключительных прав на лицевой счет учреждения.

По окончании декабря в учете делают запись:

Дебет 2 401 40 130 Кредит 2 401 10 130

– 10 000 руб. (120 000 руб. : 12 мес.) - списана часть ДБП от предоставления неисключительных прав, приходящаяся на один месяц.

В результате данных операций на 1 января года, следующего за отчетным, на счете 0 401 40 000 сформировалось кредитовое сальдо, отражаемое в строке 620 (624) баланса в сумме:

120 000 – 10 000 = 110 000 руб.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений "
под редакцией В.Верещаки

Для учета результатов финансовой деятельности учреждений за текущий финансовый год и за прошлые финансовые периоды предназначен

счет 0 401 00 000	«Финансовый результат хозяйствующего субъекта», ко
торый включает следующие группировочные счета:
	«Доходы текущего финансового года»
	«Расходы текущего финансового года»
	«Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
	«Доходы будущих периодов»
	«Расходы будущих периодов».

Для определения финансового результата текущего финансового года сумма полученных в течение отчетного года и учтенных на счете 0 401 10 000 доходов сопоставляется с суммой произведенных и учтенных на счете 0 401 20 000 расходов. Если в результате по указанным счетам получен кредитовый остаток, финансовый результат будет положительным; если получен дебетовый остаток, финансовый результат – отрицательный. При этом финансовый результат деятельности учреждений определяется отдельно по основной (бюджетной) и приносящей доход деятельности. Следует подчеркнуть, что отдельного счета по формированию финансового результата текущего финансового года в плане счетов нет.Признание доходов производится по методу начисления. Дата признания доходов определяется по дате перехода права собственности на услугу, готовую продукцию, работу.

2.Учет доходов

Для учета доходов бюджетного учреждения используется счет 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года». К этому счету применяются коды КОСГУ 100 (операции с доходами) и открываются следующие аналитические счета:

0 401 10 100 «Доходы хозяйствующего субъекта»;

0 401 10 120 «Доходы от собственности»;

0 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»;

0 401 10 150 «Доходы от безвозмездных поступлений от бюджетов»;

0 401 10 170 «Доходы по операциям с активами»;

0 401 10 171 «Доходы от переоценки активов»;

0 401 10 172 «Доходы от операций с активами»;

0 401 10 180 «Прочие доходы» и другие счета в соответствии с КОСГУ доходов.

Начисление отдельных доходов отражается, в частности, следующими бухгалтерскими записями:

– при начислении доходов от сдачи имущества в аренду (не основная деятельность учреждения) Д 2 205 81 560 («Расчеты с плательщиками прочих доходов») К 2 401 10 180 «Прочие доходы»;

– при начислении доходов от продажи товаров, готовой продукции, работ, услуг: Д 2 205 31 560 К 2 401 10 130;

– начисление доходов от продажи основных средств, материальных запасов отражается: Д 0 205 71 560, 0 205 74 560 К 0 401 10 172;

– принятие к учету излишков основных средств, материальных запасов, отражается: Д 0 101 00 310, 0 105 00 340, К 0 401 10 180;

– при принятии к учету материальных запасов, полученных от ликвидации основных средств, оформляется запись: Д 0 105 00 340 К 0 401 10 172

– при начислении доходов в сумме денежных средств, полученных в виде пожертвований и грантов, оформляется запись: Д 0 205 81 560 («Расчеты с дебиторами по прочим доходам») К 0 401 10 180;

– при начислении доходов в сумме полученных субсидий на выполнение государственного задания: Д 4 205 81 560 К 0 401 10 180.

Уменьшение доходов производится в следующих случаях:

– при начислении налогов:

НДС: Д 0 401 10 130, 0 401 10 172 и т. д. К 0 303 04 730; налога на прибыль: Д 0 401 10 130, 0 401 10 172, 0 401 10 180 К 0 303 03 730

– при списании стоимости выбывших, в том числе реализованных не-финансовых активов: Д 0 401 10 172 К 0 101 00 410, 0 105 00 440.

– при списании себестоимости выполненных работ и услуг, готовой продукции: Д 0 401 10 130 К 0 109 60 200 («Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»), 0 105 07 440 («Готовая продукция»). Если суммы уменьшения доходов превысят сумму начисленного дохода, то соответствующий аналитический счет 0 401 10 000 будет иметь дебетовый остаток.

" № 12/2017

Финансовый результат деятельности казенного учреждения формируется в том числе за счет доходов и расходов будущих периодов. К ним относят доходы (расходы), полученные (произведенные) в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. В статье рассмотрим особенности признания и учета указанных составляющих финансового результата.

Классификация доходов и расходов будущих периодов.

Инструкция № 157н предписывает учитывать в составе доходов и расходов будущих периодов следующие поступления и затраты (п. 301, 302):

* Перечисленные затраты признаются расходами будущих периодов в случае, если учреждение не создает соответствующий резерв предстоящих расходов (п. 302 Инструкции № 157н).

Стоит отметить, что состав приведенных доходов и расходов не является исчерпывающим (то есть закрытым). Исходя из специфики своей деятельности, учреждение вправе закрепить в учетной политике иные доходы и расходы, а также критерии отнесения полученных сумм, произведенных выплат к доходам и расходам будущих периодов.

При этом следует учитывать, что поступления (перечисления) денежных средств в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то есть авансы, доходами (расходами) будущих периодов не являются.

Бюджетный учет.

Учет доходов и расходов будущих периодов осуществляется по видам доходов (поступлений), а также расходов (выплат), предусмотренных сметой казенного учреждения, в разрезе договоров, государственных (муниципальных) контрактов, соглашений.

Для отражения доходов учреждения, относящихся к будущим периодам, применяются следующие счета аналитического учета счета 1 401 40 000 «Доходы будущих периодов» (п. 123 Инструкции № 162н):

По кредиту указанных счетов отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету – суммы доходов, зачисленных на соответствующие счета доходов текущего финансового года при наступлении периода, к которому такие доходы относятся.

Затраты учреждения, учитываемые как расходы будущих периодов, аккумулируются на следующих счетах аналитического учета счета 1 401 50 000 «Расходы будущих периодов» (п. 124 Инструкции № 162н):

Расходы будущих периодов, отраженные по дебету данных счетов, подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года (по кредиту счетов) в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.), в течение периода, к которому они относятся.

В соответствии с указаниями п. 301, 302 Инструкции № 157н в рамках формирования учетной политики учреждение вправе устанавливать дополнительные требования к аналитическому учету доходов (расходов) будущих периодов, в том числе с учетом отраслевых особенностей деятельности учреждения, а также требований налогового законодательства РФ о раздельном учете доходов (расходов) учреждения.

Приведем типовые корреспонденции счетов по учету доходов и расходов будущих периодов (п. 120, 123, 124 Инструкции № 162н):

Примеры операций с доходами и расходами будущих периодов.

Рассмотрим различные ситуации по учету доходов и расходов будущих периодов.

Казенное учреждение (не наделено полномочиями по администрированию кассовых поступлений в бюджет) по согласованию с учредителем реализует недвижимое имущество в рассрочку по договору купли-продажи. Имущество учтено в составе основных средств на счете 1 101 12 000. Его равна 990 000 руб., сумма начисленной амортизации – 850 000 руб. Цена реализации составляет 960 000 руб. (подтверждена отчетом независимого оценщика). Оплата производится покупателем согласно графику равными долями в три этапа: в декабре 2017 года, январе 2018 года, феврале 2018 года. Денежные средства перечисляются напрямую в доход бюджета. Право собственности на объект переходит к покупателю после завершения расчетов.

В учете казенного учреждения отражены следующие бухгалтерские записи:

* В соответствии с Письмом Минфина РФ от 15.07.2016 № 02‑06‑10/41837 в период от момента передачи имущества согласно договору купли-продажи до прекращения права собственности (права оперативного управления) в отношении такого имущества информацию о переданных объектах следует отражать на забалансовом счете 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование».

Казенное учреждение (администратор доходов бюджета) на основании договора возмездного оказания спортивно-оздоровительных услуг в декабре 2017 года реализовало 20 абонементов в бассейн на I квартал 2018 года по цене 1 800 руб. каждый. Денежные средства в счет оплаты услуг перечислены напрямую в доход бюджета. Учетной политикой учреждения предусмотрено, что стоимость оказанных услуг ежемесячно списывается (в последний день месяца) на доходы текущего периода.

В бюджетном учете необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

По согласованию с руководством работнику казенного учреждения был предоставлен «авансом» ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 5 кал. дн. Отпускные в размере 12 000 руб. перечислены на «зарплатную» карту работника.

С суммы отпускных исчислен и удержан НДФЛ – 1 560 руб. Страховые взносы начислены в сумме 3 624 руб. (12 000 руб. x 30,2%), из них:

на ОПС – 2 640 руб. (12 000 руб. x 22%);

на ВНиМ – 348 руб. (12 000 руб. x 2,9%);

на ОМС – 612 руб. (12 000 руб. x 5,1%);

на «травматизм» – 24 руб. (12 000 руб. x 0,2%).

НДФЛ и перечислены в бюджет в установленные сроки.

Согласно трудовому законодательству работодатель вправе предоставить отпуск «авансом», то есть до отработки работником соответствующего периода, за который предоставляется отпуск. В этом случае затраты учреждения по оплате отпуска следует учитывать в качестве расходов будущих периодов (Письмо Минфина РФ от 05.06.2017 № 02‑06‑10/34914).

В учете казенного учреждения будут отражены следующие корреспонденции счетов:

Обращаем ваше внимание, что обязательства в счет предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или по выплате компенсаций за неиспользованный отпуск, включая платежи на обязательное социальное страхование работника, подлежат отражению в составе резервов предстоящих расходов на счете 1 401 60 000 (п. 302.1 Инструкции № 157н). Основное их отличие от расходов будущих периодов заключается в том, что сумма резерва отражается в учете в оценочном значении, и в результате погашения (исполнения) отложенного обязательства учреждению только предстоит понести расходы. В составе же расходов будущих периодов учитываются произведенные (начисленные) учреждением затраты, сумма которых точно определена, но эти затраты относятся к следующим отчетным периодам, поэтому они не признаются единовременно.

Казенное учреждение заключило договор ОСАГО на период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2017 года в отношении служебного автомобиля. Сумма страховой премии составила 15 000 руб. Согласно учетной политике затраты на страховку учитываются на момент заключения договора в расходах будущих периодов, а затем ежемесячно в течение действия договора включаются в текущие расходы в размере 1/12 величины страховой премии.

В бюджетном учете данные операции отразятся следующим образом:

Обобщив вышеизложенный материал, выделим основные моменты:

1) перечень основных поступлений и затрат, которые следует учитывать в составе доходов и расходов будущих периодов, приведен в п. 301, 302 Инструкции № 157н. Однако он не является исчерпывающим. Исходя из специфики своей деятельности, учреждение вправе закрепить в учетной политике иные доходы и расходы, а также критерии отнесения полученных сумм, произведенных выплат к доходам и расходам будущих периодов;

2) поступления (перечисления) денежных средств в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то есть авансы, доходами (расходами) будущих периодов не являются;

3) доходы и расходы будущих периодов учитываются на счетах 1 401 40 000 и 1 401 50 000 в момент их получения (совершения), начисления. Впоследствии они постепенно относятся на финансовый результат текущего финансового года.

Что включают в состав доходов будущих периодов? Какие коды бюджетной классификации указывать в доходном счете? Мы нашли ответы на эти вопросы.

В доходах будущих периодов учитывают суммы, начисленные или полученные в отчетном периоде, но которые относятся к будущим.

• Важная статья:

Например, это доходы:

• за выполненные и сданные заказчикам этапы работ или услуг (доходы не текущего отчетного периода);
• от продукции животноводства (приплод, привес, прирост животных) и земледелия;
• по месячным, квартальным, годовым абонементам;
• от реализации имущества казны, если договором предусмотрена рассрочка платежа на условиях перехода права собственности на объект после завершения расчетов;
• по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным);
• по договорам и соглашениям о предоставлении грантов.

Этот перечень - открытый. То есть возможны и другие доходы, которые будут классифицированы как будущие. Их устанавливают в учетной политике учреждения.

Как отразить доходы будущих периодов в бухгалтерском учете

По кредиту счета 401 40 указывают суммы доходов, которые относятся к будущим отчетным периодам. По дебету этого счета - суммы доходов, зачисленных на счета доходов текущего финансового года при наступлении периода, к которому эти доходы относятся (п. 93, 157, 158 Инструкции № 174н).

Рассмотрим, какими проводками отражать в учете операции по доходам будущих периодов.

ДЕБЕТ 4 205 31 560
КРЕДИТ 4 401 40 130
- начислена субсидия на выполнение государственного (муниципального) задания, которая предоставлена в очередном финансовом году на основании соглашения, заключенного с учредителем, в том числе в рамках отражения событий после отчетной даты.

ДЕБЕТ 0 205 81 560
КРЕДИТ 0 401 40 180
- начислены гранты, субсидии по КФО 5 или КФО 6 по соглашениям в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным).

ДЕБЕТ 0 105 26 340 (0 105 36 340)
КРЕДИТ 0 401 40 000
- начислены доходы от продукции животноводства (приплод, привес, прирост животных) и земледелия.

ДЕБЕТ 0 401 40 000
КРЕДИТ 0 401 10 100
- зачислены доходы будущих периодов в доход текущего отчетного периода на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833).

Учреждение может заключить договор, который предусматривает рассрочку платежа. При этом права собственности на объект переходят в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным) после завершения расчетов.

Тогда бухгалтер отражает состав доходов будущих периодов так:

ДЕБЕТ 0 209 83 560
КРЕДИТ 0 401 40 172
- начислена задолженность покупателей по договору реализации имущества.

Приведу пример.

Пример 1:

В ноябре 2016 года вуз заключил договор на реализацию основных средств, приобретенных учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности.

По условиям договора предусмотрена рассрочка платежа с переходом права собственности на объект в 2017 году после завершения расчетов.

Бухгалтер в учете оформил проводки:

ДЕБЕТ 07 06 0000000000 410 2 205 71 560
КРЕДИТ 07 06 0000000000 410 2 401 40 172
- начислена в ноябре 2016 года задолженность покупателей;

ДЕБЕТ 07 06 0000000000 000 2 201 11 510
КРЕДИТ 07 06 0000000000 410 2 205 71 660
- поступила на лицевой счет бюджетного учреждения частичная оплата по договору реализации;

ДЕБЕТ 07 06 0000000000 410 2 401 40 172
КРЕДИТ 07 06 0000000000 410 2 401 10 172
- признаны доходы будущих периодов доходами текущего, после того как списано имущество с баланса.

Иногда учреждения предоставляют абонементы покупателям услуг. В этом случае делают проводку:

ДЕБЕТ 0 205 31 560
КРЕДИТ 0 401 40 130
- начислена задолженность заказчика по долгосрочному договору и расчетным документам за выполненные и сданные им отдельные этапы работ или услуг (не доходы текущего отчетного периода).

Рассмотрим на примере.

Пример 2:

Бюджетное учреждение культуры и спорта на основании договора возмездного оказания услуг предоставляет услуги бассейна.

В декабре 2016 года гражданину продали абонемент на посещение бассейна на первое полугодие 2017 года.

Бухгалтер в учете отразил:

ДЕБЕТ 11 01 0000000000 130 2 205 31 560
КРЕДИТ 11 01 0000000000 130 2 401 40 130
- начислены доходы будущих периодов от продажи абонемента в декабре 2016 года (в сумме его полной стоимости);

ДЕБЕТ 11 01 0000000000 000 2 201 34 510
КРЕДИТ 11 01 0000000000 130 2 205 31 660
- поступили деньги за абонемент в кассу бюджетного учреждения;

ДЕБЕТ 11 01 0000000000 130 2 401 40 130
КРЕДИТ 11 01 0000000000 130 2 401 10 130
- признаны доходы текущего (отчетного) периода доходами будущих периодов (в размере 1/6 стоимости абонемента в январе 2017 года).

Состав доходов будущих периодов в текущем периоде единовременно не признавайте. Это исказит отчетность. Например, в 2016 году учреждение подписало с учредителем соглашение о целевой субсидии. Отражать доход от субсидии на счете 401 10 некорректно, так как фактически учреждение получит доход в 2017 году. То есть отражать субсидию в отчетности за 2016 год как финансовый результат текущего года нельзя.

Всю сумму дохода будущих периодов сначала учитывают на одноименном счете 401 40. В 2017 году сумму постепенно списывают в текущие доходы на счет 401 10. Если в конце года на счете 401 40 останутся доходы будущих периодов, на финрезультат прошлых лет их не списывайте.